Celé znění judikátu:
žalobce: P. U.
zastoupen advokátkou Mgr. Hanou Vojtíškovou
sídlem Žižkova tř. 1914/1a, 370 01 České Budějovice
proti
žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu
sídlem Štěpánská 619/28, 111 21 Praha 1
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného z 6. 5. 2021, č. j. 4078285/21/2005-70462-111401
takto:
- Ruší se rozhodnutí žalovaného z 6. 5. 2021, č. j. 4078285/21/2005-70462-111401, a věc se mu vrací k dalšímu řízení.
- Žalovaný je do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku povinen žalobci uhradit náhradu nákladů řízení ve výší 9 800 Kč, a to k rukám zástupkyně žalobce, advokátky Mgr. Hany Vojtíškové.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
- Žalobce se na soud obrátil, neboť mu správní orgány nevrátily daň z nabytí nemovitých věcí. Domáhá se zrušení shora uvedeného rozhodnutí. Má za to, že přechodné ustanovení čl. II zákona č. 386/2020 Sb. (dále jen „zákon o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí“) je diskriminující, neboť nezaručuje rovné zacházení s daňovými subjekty, což je jedna ze zásad při výběru daní.
- Pro posouzení věci je podstatné, zda kritérium, které zvolil zákonodárce pro zpětnou účinnost normy, je v rozporu se zásadou rovnosti vyjádřenou v čl. 1 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, resp. zda se s touto námitkou žalovaný v napadeném rozhodnutí vypořádal.
II. Skutkový stav a dosavadní průběh řízení
- Žalobce uzavřel kupní smlouvu, na základě níž se stal podílovým spoluvlastníkem id. ½ nemovité věci. Dne 5. 11. 2019 podal spolu s dalším spoluvlastníkem návrh na vklad nemovité věci do katastru nemovitostí. Vklad byl proveden 28. 11. 2019.
- Dne 27. 2. 2020 podal žalobce přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí. Daň byla uhrazena dne 28. 2. 2020 ve výši 148 034 Kč a dne 31. 3. 2020 vyměřena konkludentním platebním výměrem.
- Žalobce 28. 1. 2021 požádal žalovaného o vrácení daně, a to na podkladě nově přijatého zákona o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí. V žádosti argumentoval obdobně jako nyní v žalobě.
- Žalovaný žádosti nevyhověl.
- Žalobce podal proti vyrozumění o přeplatku námitku opět s obdobnou argumentací. Námitku žalovaný zamítl napadeným rozhodnutím, neboť dospěl k závěru, že zákon o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí je sice zpětně účinný, neboť daňová povinnost vzniklá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona zaniká, pokud lhůta pro podání daňového přiznání uplyne od 31. 3. 2020 (čl. II zákona o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí). Ovšem toto pravidlo se na žalobcův případ neuplatní, neboť žalobce by povinen podat daňové přiznání do 28. 2. 2020. Daňové přiznání je nutné podat nejpozději do konce třetího kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, v němž byl v katastru nemovitostí proveden vklad vlastnického práva k nemovité věci. K tomu došlo 28. 11. 2019.
- Proti tomuto zamítavému rozhodnutí žalobce nyní svojí žalobou brojí.
III. Žalobní argumentace
- Žalobce považuje napadené rozhodnutí za nepřezkoumatelné a nezákonné.
- Nepřezkoumatelnost spatřuje v tom, že žalovaný se omezil toliko na výčet zákonných ustanovení, nevypořádal se ale s žalobcovými argumenty týkající se nerovného zacházení při výběru daní. Žalovaný nevysvětlil, proč došlo v obdobných případech k odlišnému zacházení, ačkoliv mu žalobce předestřel konkrétní případy rozdílného zacházení. Nevyjádřil se ani k žalobcově argumentaci ohledně smyslu a účelu zákona o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí.
- Nezákonnost rozhodnutí poté žalobce spatřuje právě v nerovném zacházení při výběru daní. Zákon o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí je totiž diskriminující, neboť datum, od kterého se odvíjí zrušení povinnosti hradit daň, závisí na libovůli oprávněné úřední osoby.
- Žalobci uběhla lhůta k podání daňového přiznání 28. 2. 2020, protože katastrální úřad provedl vklad do katastru nemovitostí 28. 11. 2019, tedy ještě v listopadu. Pokud by se tak ovšem stalo v prosinci 2019, uběhla by lhůta pro podání daňového přiznání 31. 3. 2020, což by již znamenalo, že by žalobci odpadla povinnost platit daň. Záleželo tak mimo jiné na tom, jak rychle úředníci katastrálního úřadu zpracují žalobcův návrh na vklad. Některé osoby, které podaly návrh na vklad stejný den jako žalobce, jsou povinny daň platit, zatímco některé osoby nikoli. V tom žalobce spatřuje neodůvodněné rozdílné zacházení. Žalobce nepovažuje za spravedlivé, aby byl sankcionován za to, že podal bezvadný návrh na vklad, v důsledku čehož byl zápis do katastru nemovitostí proveden v kratší lhůtě. Ke zvýhodnění osoby podávající návrh na vklad by nemělo docházet v důsledku prodlev na straně katastrálního úřadu. Má za to, že by se zpětná účinnost zákona o zrušení daně z nabytí nemovitých věcí měla odvíjet od data podání návrhu na vklad.
IV. Vyjádření žalovaného
- Žalovaný s žalobou nesouhlasí a navrhl její zamítnutí.
- Poukazuje na to, že se omezil pouze na konstatování zákonných ustanovení, neboť je jimi vázán. Vzhledem k tomu, že vklad do katastru nemovitostí byl proveden 28. 11. 2019, nemohlo dojít ke zrušení daňové povinnosti.
- Žalovaný není legislativním orgánem, aby rozporoval přijaté zákony, naopak je orgánem, který musí zákony aplikovat v praxi. Pokud by takto nepostupoval, dopustil by se nežádoucí výjimky.
- Co se týká námitky, že provedení zápisu do katastru nemovitostí závisí na libovůli pracovníku katastru nemovitostí, není žalovaný oprávněn zasahovat do činnosti katastrálního úřadu, ani zkoumat důvody pro rozdílnost zápisů do katastru nemovitostí.
V. Posouzení soudem
- Napadené rozhodnutí přezkoumal soud v rozsahu uplatněných žalobních bodů (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.) a vycházel ze skutkového i právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu dle § 75 odst. 1 s. ř. s.
- Žalobu podala včas osoba k tomu oprávněná.
- Žaloba je důvodná, neboť rozhodnutí žalovaného je nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů.
- Žalobce již od počátku správního řízení argumentuje, že je s ním zacházeno rozdílně ve srovnání s osobami ve stejném postavení, neboť zákonná úprava odvíjí zrušení daňové povinnosti od toho, do jakého data je daňový subjekt povinen podat daňové přiznání, což se zase odvíjí od toho, kdy byl příslušným katastrálním úřadem proveden vklad do katastru nemovitostí. Své stejné postavení poté spatřuje v tom, že podával návrh na vklad ve stejný den jako osoby, z nichž některým byla daňová povinnost zrušena, neboť o jejich návrhu rozhodl katastrální úřad až v prosinci 2019, zatímco o jeho návrhu již v listopadu 2019. Tuto skutečnost ovšem nemohl ovlivnit. Tato svá tvrzení podložil žalobce rovněž dokumentem, ze kterého má vyplývat (aniž by soud tento dokument jakkoli hodnotil), že některým osobám podávajícím návrh na vklad ve stejný den jako žalobce skutečně byla daňová povinnost zrušena.
- Je tak zjevné, že žalobce namítal rozpor právní úpravy s obecnými právními principy vyjádřenými především v čl. 1 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, pročež se domáhal stejného zacházení s těmi, kterým byla poskytnuta určitá výhoda v podobě zrušení daňové povinnosti. Žalovaný však jeho námitku odmítl pouze s poukazem na zákonnou úpravu, ze které jazykovým výkladem vyplývá, že žalobci daňová povinnost zrušena nebyla. To ovšem nebylo předmětem námitky žalobce, který jazykový výklad nikterak nezpochybňuje.
- Rozhodnutí správce daně má být v souladu s § 102 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, odůvodněno tak, že v něm správce daně uvede důvody výroku a způsob, jakým se vypořádal s námitkami uplatněnými příjemcem rozhodnutí. V posuzované věci to znamená, že žalovaný byl povinen posoudit, zda skutečně zákonná úprava koliduje s ústavněprávním principem rovnosti, a následně přezkoumatelným způsobem vysvětlit svůj závěr.
- K požadavkům na odůvodnění Nejvyšší správní soud uvádí: „Paušálně definovat požadovaný ‚minimální‘ rozsah odůvodnění, aby bylo v konkrétním případě ještě přezkoumatelné, dost dobře nelze, neboť toto je vždy kontextuální a individuální kategorií - zrcadlí se v něm zejména průběh předchozího řízení, především procesní aktivita stran a prováděné dokazování, povaha skutkových a právních otázek, které byly v řízení řešeny, a v rozhodnutí, jímž bylo jiné rozhodnutí přezkoumáváno, i povaha a rozsah přezkumné činnosti orgánu, který ve věci rozhodoval, jak vyplývá z konkrétní procesní úpravy“ (viz usnesení rozšířeného senátu NSS z 19. 2. 2008, čj. 7 Afs 212/2006-74, č. 1566/2008 Sb. NSS). Pokud tedy veskrze veškerá procesní aktivita žalobce směřovala k tomu, aby správce daně posoudil právní otázku uvedenou v předchozím bodě, tak požadavky kladené soudem na rozhodnutí žalovaného, nemohou být nikterak přehnané.
- Žalovaný je vázán zákonem, který aplikoval, ale celým právním řádem, tedy i ústavním pořádkem. Je sice pravda, že žalovaný nemůže případný protiústavní zákon neaplikovat, ani nemůže podat návrh Ústavnímu soudu na jeho zrušení. To nicméně neznamená, že se takovou námitkou nemusí vůbec zabývat. I správní orgán totiž zákon vykládá a aplikuje, přičemž součástí těchto postupů je též možnost ústavně konformní interpretce, která může zahrnovat též dotvoření zákonného pravidla. To, že i správní orgán musí vést takové úvahy, vyplývá např. z nálezu Ústavního soudu z 15. 11. 2021, sp. zn. II. ÚS 2925/20: „V projednávané věci tak obecné soudy stěžovatele jejich výkladem a aplikací zákona podrobily bez legitimního cíle (tj. neodůvodněně) nerovné ochraně dotčeného základního práva, kterážto naplňuje znaky neakcesorické nerovnosti (čl. 1 odst. 1 Listiny) a porušuje požadavek vyloučení libovůle při odlišování subjektů a ochrany jejich práv. Právněstátní princip, podle kterého může veřejná moc jednat, jen když jí to zákon umožňuje (obecný zákaz svévole) a jen v případech, v mezích a způsobem, který zákon stanoví (zákaz libovůle), je obsažen v čl. 2 odst. 2 Listiny, popř. v čl. 2 odst. 3 Ústavy a vztahuje se nejen na normotvůrce, ale též na orgány právo vykládající a aplikující (typicky soudy či správní orgány)“ (obecně k ústavně konformní aplikaci a interpretaci právní norem správními orgány srov. např. již nález Ústavního soudu z 9. 9. 1999, sp. zn. IV. ÚS 202/99).
- Rovněž lze souhlasit s žalobcem, že se žalovaný nevyjádřil ani k jeho námitce ohledně úmyslu zákonodárce. Soud připomíná, že též historický výklad je jednou z interpretačních metod, která může mít vliv na celkový výklad normy.
- Z uvedených důvodů shledal soud napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným pro nedostatek důvodů, neboť žalovaný se nijak nevyjádřil ke stěžejní argumentaci žalobce. V dalším řízení je proto žalovaný povinen posoudit, zda jím provedený doslovný jazykový výklad nekoliduje s principem rovnosti.
- Soud zdůrazňuje, že se nyní nijak nezabýval tím, zda důsledky, které žalovaný ze zákona vyvodil jsou či nejsou v souladu s principy, na které žalobce upozorňoval. Na tomto místě pouze uvádí, že pro posouzení obdobného typu námitek se zpravidla aplikuje test používaný v judikatuře Ústavního soudu, který spočívá v posouzení, zda i) jde o srovnatelné jednotlivce nebo skupiny (resp. srovnatelnost jejich postavení), ii) je s nimi nakládáno odlišně a na základě jakého důvodu, iii) jde o odlišné zacházení daným jednotlivcům nebo skupinám k tíži (uložením břemene nebo odepřením dobra), iv) je toto odlišné zacházení ospravedlnitelné, tedy a) sleduje legitimní cíl a b) je přiměřené (k tomu srov. nález Ústavního soudu z 15. 11. 2021, sp. zn. II. ÚS 2925/20, body 35 až 37 a tam uvedenou judikaturu).
- Pro bod i) je podstatné, že daňový vztah se skládá z velkého množství jednotlivých aspektů, přičemž vznik daňové povinnosti spojený právě s datem nabytí vlastnického práva není jediným aspektem tohoto vztahu. Je proto třeba zohlednit jednotlivé aspekty mezi žalobcem a státem a porovnat je s aspekty daňového vztahu mezi státem a osobou, kterou žalobce považuje za osobu ve srovnatelném postavení, tedy osobou, která podala návrh na vklad do katastru nemovitostí stejný den jako žalobce, ale o jejím návrhu rozhodl katastr nemovitostí až v prosinci roku 2019.
- Pro bod ii) je zásadní, zda je s osobami ve srovnatelném postavení zacházeno odlišně a jaký je důvod rozlišování. Judikatura pracuje ve vztahu k důvodům případného rozlišování s tzv. podezřelými důvody. Ty jsou výslovně vyjmenovány v čl. 3 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, případně je tímto důvodem „jiné postavení“, které ale „musí být svojí povahou či významem obdobné demonstrativně vyjmenovaným kategoriím. Musí se tedy především týkat nějaké osobní vlastnosti, kterou zpravidla nelze ovlivnit, či o důvody spočívající na osobních volbách odrážejících osobnostní či názorové rysy jedince“ (viz nález Ústavního soudu z 15. 11. 2021, sp. zn. II. ÚS 2925/20, bod 41).
- Krok ii) je důležitý ve vztahu ke kroku iv) b), neboť míra intenzity přezkumu závisí především na tom, zda se jedná o rozlišování na základě podezřelého důvodu. Pokud se nejedná o podezřelý důvod, je intenzita nízká (viz usnesení Ústavního soudu z 6. 2. 2014, sp. zn. I. ÚS 3271/13, bod 52), na čemž nemůže nic změnit ani to, že se odlišné zacházení týká jiného základního práva, např. ochrany vlastnictví (viz nález Ústavního soudu z 28. 6. 2016, sp. zn. Pl. ÚS 18/15, body 101 a 102). Při přezkumu v nižší intenzitě postačí, pokud je přijatá právní úprava racionální ve vztahu k jejímu účelu, přičemž se nemusí jednat o řešení nutně nejlepší či nejvhodnější (viz nález Ústavního soudu z 15. 11. 2021, sp. zn. II. ÚS 2925/20, bod 37).
- Pokud žalovaný dospěje k závěru, že doslovný výklad zákona vede k protiústavním důsledkům, musí následně zvážit, zda ho lze vyložit ústavně konformně.
VI. Závěr a náklady řízení
- Žalovaný rozhodl nepřezkoumatelně, neboť se nevypořádal s námitkami žalobce. Soud proto napadené rozhodnutí výrokem I. zrušil postupem dle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s., aniž by ve věci nařizoval jednání, a zároveň věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení dle § 78 odst. 4 s. ř. s. V něm je žalovaný dle § 78 odst. 5 s. ř. s. vázán právním názorem zdejšího soudu vyloženém podrobně výše.
- O nákladech řízení rozhodl soud výrokem II. podle § 60 odst. 1 s. ř. s. tak, že žalobci, který byl ve věci plně úspěšný, přiznal právo na jejich náhradu. Náklady sestávají ze zaplaceného soudního poplatku ve výši 3 000 Kč a odměny za zastupování advokátkou. Ta ve věci učinila dva úkony právní služby (převzetí a příprava zastoupení a podání žaloby), za které jí náleží částka 3 100 Kč/úkon [§ 9 odst. 4 písm. d) a § 7 bod 5. vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátního tarifu]. Zástupkyni náleží náhrada hotových výdajů dle § 13 odst. 4 advokátního tarifu ve výši 300 Kč/úkon. Celkem náleží žalobkyni na náhradě nákladů řízení částka ve výši 9 800 Kč (3100+3100+300+300+3000).
- Lhůta k platbě náhrady nákladů řízení je stanovena podle § 160 odst. 1 v části věty za středníkem o. s. ř., místo plnění podle § 149 odst. 1 o. s. ř.; oboje ve spojení s § 64 s. ř. s.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
Praha 23. září 2022
Mgr. Marek Bedřich, v. r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje X.