Právní věta:
Otázkou, o níž je ve smyslu § 148 odst. 4 písm. b) daňového řádu příslušný rozhodnout soud, je i otázka, o níž v konkrétním případě rozhoduje rozhodčí soud, bylo-li by jinak rozhodování o ní obecně v pravomoci soudů. Ke stavění lhůty pro stanovení daně proto dochází i po dobu takového rozhodčího řízení, je-li posuzovaná otázka zároveň nezbytná pro správné stanovení daně.
Celé znění judikátu:
žalobce: RI OKNA, a. s., IČO 60724862
sídlem Úkolky 1055, 696 81 Bzenec
zastoupený daňově poradenskou společností Punktum, spol. s r.o.
sídlem Otická 758/19, 746 01 Opava
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 1. 2021, č. j. 1392/21/5200-11432-700681,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
- Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
- V období roku 2008 žalobce zdanil výnosy spočívající ve smluvních pokutách uplatňovaných vůči společnosti Outulný a.s. Rozhodčí soud při Hospodářské komoře ČR a Agrární komoře ČR svým nálezem, který nabyl právní moci 15. 4. 2015, prohlásil smlouvy mezi oběma subjekty za neplatné s tím, že žalobci nevznikl nárok na zaplacení smluvních pokut. Žalobce se nyní domáhá různými právními prostředky „zohlednění“ zaplacené daně z uvedeného výnosu. Mimo jiné žalobce zaslal Finančnímu úřadu Jihomoravského kraje (dále jen „správce daně“) dne 12. 3. 2020 podání označené jako „Vrácení přeplatků – reklamace, podnět na nečinnost“, který správce daně z části vyhodnotil jako návrh na povolení obnovy vyměřovacího řízení za zdaňovací období roku 2008. O tomto návrhu správce daně rozhodl rozhodnutím ze dne 1. 6. 2020, č. j. 2924579/20/3013-60050-709115 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí), tak, že toto řízení zastavil dle § 106 odst. 1 písm. e) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Dospěl totiž k závěru, že uplynula zákonná lhůta, v níž lze obnovu nařídit, tj. uplynula lhůta pro stanovení daně. Proti tomuto rozhodnutí žalobce podal odvolání, na základě něhož žalovaný rozhodnutím ze dne 15. 1. 2021, č. j. 1392/21/5200-11432-700681 (dále jen „napadené rozhodnutí“), formulačně změnil výrok prvostupňové rozhodnutí a ve zbytku toto rozhodnutí ponechal beze změny, neboť se se závěrem o uplynutí lhůty pro povolení obnovy řízení ztotožnil.
II. Stanoviska účastníků řízení
- Žalobce se domáhá zrušení správních rozhodnutí obou stupňů a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Namítá, že cílem současné správy daní je správné stanovení daně. Doměření daně je proces neutrální a není nijak privilegováno doměření na vyšší daň. Tyto principy mají svůj odraz i v § 143 odst. 3 a § 145 odst. 2 daňového řádu. V situaci, kdy je daňový subjekt nečinný s podáním dodatečného přiznání a správce daně zná rozhodné skutečnosti, je zásadně povinen vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání. Jde navíc o postup rychlejší a hospodárnější než jiné a jde o realizaci zásad vstřícnosti, spolupráce, legality a hospodárnosti a naplnění povinnosti poskytnout přiměřené poučení. I obnova řízení je neutrální a jde o prostředek, kterým vládnou daňové subjekty i správce daně. Správce daně se dlouho tvářil tak, že zde není žádný daňový problém. Teprve když měl zdaňovací období roku 2008 definitivně za promlčené, škodolibě vytáhl myšlenku dodanění. Jde o úmyslné obcházení zákona s cílem podruhé zdanit stejný titul a částku. Žalovaný ani správce daně za rok 2008 v prekluzivní lhůtě žádný přeplatek nevyměřili. Prekluzivní lhůta skončila 31. 12. 2019 a žalovaný měl pro vyměření dostatek času. Dne 12. 7. 2016 správce daně zjistil všechny rozhodné informace a bylo jeho povinností vyzvat žalobce k podání dodatečného daňového přiznání za rok 2008. V době, kdy uplynuly lhůty pro podání dodatečného přiznání, neuplynuly žádné lhůty pro obnovu řízení. Žalovaný byl ex offo povinen zahájit obnovu řízení a stanovit daň správně. Tato lhůta mu dle § 119 odst. 4 in fine daňového řádu stále běží. Žalovaný neuvádí, jaké možnosti měl nebo má správce daně, proč je nevyužil a proč daň nestanovil správně. Na závěr žalobce namítá nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí z důvodu, že se žalovaný nevypořádal se všemi namítanými skutečnostmi. Byl to žalovaný, kdo celý problém rozmělnil a zredukoval na otázku obnovy řízení. Nerozhodl přitom o dalších namítaných otázkách.
- Žalovaný ve svém vyjádření odkazuje na napadené rozhodnutí a uvádí, že žalobce nesplnil podmínky podání návrhu v šestiměsíční subjektivní lhůtě ani ve lhůtě pro stanovení daně. Žalobce mohl podat návrh na povolení obnovy řízení již 15. 4. 2015, kdy nabyl rozhodčí nález právní moci. Nevyužil ani dalšího institutu – podání dodatečného daňového přiznání. Lhůta pro stanovení daně uplynula 31. 12. 2011, a i kdyby došlo ke stavění lhůty ode dne 1. 1. 2011 do 15. 4. 2015, uplynula by 15. 4. 2016. Žalovaný odmítá, že by měl „napravovat“ nesprávně stanovenou daň po uplynutí lhůty ke stanovení daně, aby tak naplnil základní cíl správy daní, správné zjištění a stanovení daně. Uplynutím lhůty zaniká pravomoc správce daně. Zajištění cíle správy daní musí vždy probíhat v souladu se zákonem. Žalovaný odmítá, že by úmyslně ve věci nekonal. Není pravdou, že by žalovaný problém zredukoval na otázku obnovy řízení. Předmětné podání bylo vyřízeno ve všech částech. Úkolem správce daně není domýšlet za podatele, jaký smysl a účel má mít jeho podání. Žalovaný proto závěrem navrhuje, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl.
- V replice žalobce upozorňuje na to, že žalovaný tápe v tom, jaký vliv má rozhodčí řízení na stavění lhůt, a uvádí dva konce – 31. 12. 2011 a 15. 4. 2016. Názory žalovaného by se neměly měnit podle potřeby a podle druhu žaloby nebo osoby zpracovatele. Na výklad neurčitého pojmu „řízení o otázce, o níž je příslušný rozhodnout soud“ je nutno nazírat materiálně. V rozhodčím řízení rozhodoval soud, tedy orgán na stranách nezávislý. Otázka vlivu výsledku rozhodčího řízení je jen zastírací manévr, když ve zprávě o daňové kontrole uvádí, že nevycházel z rozhodčích nálezů, ale ze smluv. Byl to správce daně, kdo vyzval žalobce k dodání rozhodčího nálezu. Prováděl tedy dokazování a je vyloučeno, že mu nemuselo být ihned zjevné, co přiložením nálezu žalobce sleduje. Šlo o vědomý postup správce daně. Žalovaný doposud neuměl jednoznačně říci, které úkony měly vliv na běh prekluzivní lhůty, jak běžela, byla stavěna a proč. Po uplynutí prekluze nelze stanovit daň s jedinou výjimkou, pokud k prekluzi došlo vinou správce daně. Obnova řízení dle § 117 daňového řádu je možná a povinná. Žalovaný znal do okamžiku prekluze rozhodné skutečnosti pro nařízení obnovy a měl reálnou možnost ji nařídit. Správce daně vědomě a účelově oddělil od sebe zdaňovací období let 2008 a 2015.
- Žalovaný v duplice doplňuje, že správce daně není oprávněn vyzvat k podání tvrzení na nižší daň a ani neměl dostatečné poznatky ohledně toho, zda byla poslední známá daň nesprávná. Argumentace týkající se vlivu nálezu, smluvních podmínek a zprávy o kontrole ve vztahu k roku 2015 není předmětem tohoto řízení. Správce daně informaci o rozhodčím nálezu zjistil až 30. 6. 2016. Kopii rozhodčího nálezu doručil správci daně až 12. 7. 2016. Ve zbytku žalovaný opakuje svou argumentaci a odkazuje na příslušné pasáže napadeného rozhodnutí.
III. Posouzení věci krajským soudem
- Krajský soud v Brně na základě včas podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů; dále jen „s. ř. s.“), jakož i řízení předcházející jeho vydání. Při přezkoumání rozhodnutí vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správních orgánů (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci rozhodl bez nařízení jednání za splnění zákonných podmínek (§ 51 odst. 1 s. ř. s.). Při rozhodování soud vycházel z obsahu správního spisu, nad jehož rámec nebylo potřeba provádět dokazování.
- Nejprve se soud zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti, která má podle žalobce spočívat v tom, že se žalovaný nevypořádal se všemi namítanými skutečnostmi. Fakticky ovšem žalobce spíše brojí proti tomu, že o jeho podání označeném jako „Vrácení přeplatků – reklamace, podnět na nečinnost“ správce daně nerozhodl komplexně jedním rozhodnutím. V tomto postupu správce daně ovšem soud neshledal žádné pochybení. Společné řízení o velmi různorodých otázkách, které žalobce ve svém podání vznesl, by bylo nejen nevhodné, ale v některých případech i zcela nemožné s ohledem na rozdělení pravomoci k rozhodování o jednotlivých otázkách mezi různé správní orgány. Například o obnově řízení byl příslušný rozhodnout správce daně, kdežto opatření proti nečinnosti by musel přijmout žalovaný. Zároveň správce daně nemohl poskytnout žalobci komplexní právní poradenství v tom směru, že by mu sdělil, kterými prostředky se má domáhat ochrany svých práv. K takovému poradenství slouží jiné subjekty a žalobce byl ostatně takovým subjektem (daňovým poradcem) také zastoupen. Správce daně proto mohl logicky pouze vyhodnotit podání podle jeho obsahu a odděleně k jednotlivým požadavkům zvolit zákonný postup, tj. v případě návrhu na povolení obnovy řízení o takovém návrhu rozhodnout. Vyhodnocení shora označeného podání podle jeho obsahu tak, jak jej provedl správce daně, přitom bylo podle názoru zdejšího soudu maximálně vstřícným přístupem vůči žalobci. Nejednalo se o žádnou umělou redukci podání žalobce. Správce daně i žalovaný se pak zcela správně ve svých rozhodnutích o jednom ze vznesených požadavků (o návrhu na povolení obnovy řízení) zabývali pouze otázkami, které se týkají přímo tohoto požadavku, a nikoliv oněmi souvisejícími požadavky, které podléhaly samostatným procesním postupům. Nezohlednění námitek, které svou podstatou vůbec nemířily proti závěru o nutnosti zastavit řízení o návrhu na povolení obnovy řízení z důvodu uplynutí zákonné lhůty, ze strany žalovaného proto nemůže zakládat nezákonnost napadeného rozhodnutí. Takové námitky se totiž zjevně míjely s důvody, na nichž bylo vystavěno prvostupňové rozhodnutí, a nebyly tudíž vůbec způsobilé zvrátit rozhodnutí správce daně.
- Podobnou úvahu musí přitom soud učinit také k větší části žaloby, respektive jejího doplnění. Stejně jako u prvostupňového rozhodnutí, je nosným důvodem napadeného rozhodnutí závěr, že návrhu na povolení obnovy nebylo možné vyhovět pro uplynutí zákonné lhůty. Jestliže žalobce v žalobě a jejím doplnění vznáší celou řadu námitek, které tento závěr vůbec nejsou způsobilé vyvrátit, jde o námitky per se nedůvodné. Podstatou soudního přezkumu je nyní otázka, jak mělo být rozhodnuto o návrhu na povolení obnovy vyměřovacího řízení za zdaňovací období roku 2008. Případné nezákonnosti týkající se jiných postupů (respektive jiných možných postupů) správce daně a žalovaného ve vztahu k předmětnému zdaňovacímu období jsou zcela bezpředmětné a nemohou se nijak promítnout do výsledku soudního přezkumu v nyní posuzované věci. Předmětu řízení se například netýká otázka toho, zda mohl správce daně žalobce vyzvat k podání dodatečného daňového přiznání za rok 2008 nebo zda mohl sám z moci úřední nařídit obnovu řízení. Rozsah soudního přezkum je dán primárně předmětem řízení před správními orgány a teprve sekundárně žalobními body. Soud nemůže přezkoumávat skutečnosti, které vůbec nebyly předmětem řízení, z něhož vzešlo žalobou napadené rozhodnutí.
- Soud se přitom ztotožnil se závěrem žalovaného, že řízení o návrhu žalobce na povolení obnovy vyměřovacího řízení za zdaňovací období roku 2008 bylo nutno zastavit pro uplynutí zákonné lhůty.
- Podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu správce daně rozhodnutím řízení zastaví, jestliže nelze v řízení pokračovat z důvodů, které stanoví zákon.
- Zákonným důvodem, pro který nelze pokračovat v řízení je mimo jiné uplynutí lhůty pro podání návrhu, potažmo uplynutí lhůty pro vyhovění návrhu.
- Podle § 118 odst. 2 daňového řádu lze návrh na povolení obnovy řízení podat do 6 měsíců ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení.
- Výše uvedená subjektivní lhůta pro podání návrhu počala v posuzované věci plynout nejpozději dne 15. 4. 2015, kdy nabyl právní moci rozhodčí nález ze dne 24. 3. 2015, č. Rsp 802/10, který měl žalobce v té době již prokazatelně v dispozici. Subjektivní lhůta proto uplynula dne 15. 10. 2015, přičemž návrh na povolení obnovy řízení byl podán až dne 12. 3. 2020, tedy opožděně.
- Poukazuje-li žalobce (poněkud neurčitě v odstavci 23 žaloby) na § 119 odst. 4 daňového řádu, pak je nutno upozornit, že toto ustanovení není speciální vůči § 118 odst. 2 daňového řádu. Obě ustanovení totiž stanoví dvě různé lhůty, které s ohledem na rozdílnou povahu běží nezávisle na sobě. Jedna z nich je lhůtou subjektivní (viz výše), druhá lhůtou objektivní, přičemž souběžné plynutí takových lhůt (které musí být dodrženy kumulativně) je v českém právním řádu zcela standardní.
- Co se týče objektivní lhůty, její konec § 119 odst. 4 daňového řádu spojuje s koncem lhůty pro stanovení daně.
- Podle § 264 odst. 4 daňového řádu běh a lhůta pro vyměření, která započala podle dosavadních právních předpisů a neskončila do dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona posuzuje podle ustanovení tohoto zákona, která upravují lhůtu pro stanovení daně; okamžik počátku běhu této lhůty určený podle dosavadních právních předpisů zůstává zachován. Účinky právních skutečností, které mají vliv na běh této lhůty a které nastaly přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, se posuzují podle dosavadních právních předpisů. Právní skutečnosti nově zakládající stavění běhu lhůty pro stanovení daně podle tohoto zákona, které započaly přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, staví běh lhůty až ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.
- Lhůta pro stanovení daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2008 počala běžet dle § 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do 31. 12. 2010 (dále jen „ZSDP“), dne 31. 12. 2008 a končila by dne 31. 12. 2011. Za účinnosti ZSDP přitom nedošlo k jejímu přetržení nebo stavění, neboť nenastala žádná skutečnost, s níž by byly takové účinky spojené. Probíhající rozhodčí řízení takové účinky nemělo, neboť se na něj zjevně nevztahoval ani § 41 soudního řádu správního – ten stavění lhůty spojoval toliko s řízením před soudem podle tohoto zákona. Daňový řád nicméně zavedl v § 148 odst. 4 písm. b) pravidlo pro stavění lhůty po dobu řízení o otázce, o níž je příslušný rozhodnout soud a která je nezbytná pro správné stanovení daně. Takové řízení by mohlo však vést ke stavění lhůty pouze od účinnosti daňového řádu (viz poslední věta § 264 odst. 4 daňového řádu).
- Krajský soud se sice neztotožnil se závěrem žalovaného, že by rozhodčí řízení, které vyústilo v nález ze dne 24. 3. 2015, č. Rsp 802/10, nevedlo vůbec ke stavění běhu prekluzivní lhůty, nicméně tato skutečnost nemá vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Žalovaný totiž ve svých úvahách počítal i s alternativou, že by k takovému stavění došlo, přičemž zdůraznil, že i v tomto případě by lhůta pro podání návrhu na povolení obnovy řízení uplynula. Soud se přitom s tímto závěrem ztotožňuje.
- Ustanovení § 148 odst. 4 písm. b) daňového řádu hovoří o řízení o otázce, o níž je příslušný rozhodnout soud a která je nezbytná pro správné stanovení daně. Soud nemá pochybnosti o tom, že posouzení otázky platnosti smluvního závazku, z něhož pramenil zdaněný výnos, je nezbytné pro správné stanovení daně. Stěžejní je tudíž v dané věci posouzení, zda předmětné rozhodčí řízení, které tuto otázku posuzovalo, bylo řízením o otázce, o níž je příslušný rozhodnout soud. S ohledem na dikci zákona je zřejmé, že zákonodárce výslovně nepožaduje, aby šlo o řízení před obecným soudem – zákon nehovoří o řízení před soudem či soudním řízení. Klíčovým zde proto není povaha orgánu, který řízení vede, nýbrž povaha „otázky“, která je předmětem tohoto řízení. Předmětem řízení musí být „otázka, o níž je příslušný rozhodnout soud“. V úvahu přitom přicházejí dvě varianty výkladu tohoto slovního spojení. První variantou je požadavek na příslušnost soudu in concreto, tj. ve vztahu ke konkrétnímu existujícímu sporu, respektive probíhajícímu soudnímu řízení (může se například jednat i o řízení trestní). Druhou variantou je požadavek na to, aby posouzení otázky obecně spadalo do pravomoci soudů. Soud se přitom kloní k druhé z těchto variant, neboť v opačném případě by zákonodárce mohl jednoduše jako důvod stavění lhůty označit probíhající soudní řízení, jehož předmětem je otázka, která je nezbytná pro správné stanovení daně. Otázkou, o níž je obecně příslušný rozhodnout soud, je přitom i otázka, o které v konkrétní věci vede řízení rozhodčí soud, pokud jinak spadá do pravomoci obecných soudů (což je ostatně jednou z podmínek arbitrability sporu dle § 2 odst. 1 zákona č. 216/1994 Sb., o rozhodčím řízení a o výkonu rozhodčích nálezů).
- Ke stejným závěrům by vedl i extenzivní výklad pojmu „soud“ užitého v § 148 odst. 4 písm. b) daňového řádu, nicméně krajský soud má za to, že k takovémuto extenzivnímu výkladu zde není vůbec potřeba přistupovat, neboť celé slovní spojení „otázka, o níž je příslušný rozhodnout soud“ v sobě samo zahrnuje také otázky, o nichž v konkrétním případě rozhodují rozhodčí soudy (bylo-li by jinak rozhodování o nich obecně v pravomoci soudů). V nyní posuzované věci přitom byla otázka, kterou posuzoval rozhodčí soud, otázkou, o níž byl příslušný na základě § 1 až 3 zákona č. 99/1963 Sb., Občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, rozhodnout soud v občanském soudním řízení. Šlo totiž o otázku platnosti soukromoprávního ujednání obsahujícího závazek k plnění, které bylo předmětem zdanění.
- Krajský soud proto dospěl k závěru, že lhůta pro stanovení daně, která měla končit dne 31. 12. 2011, se od 1. 1. 2011 do 15. 4. 2015 stavěla z důvodu probíhajícího rozhodčího řízení o otázce, o níž byl příslušný rozhodnout soud a která byla nezbytná pro správné stanovení daně (tj. o otázce platnosti smluvních nároků, které byly žalobcem za zdaňovací období roku 2008 vykázány jako výnosy a zdaněny), a uplynula proto až 15. 4. 2016. V takovém případě ovšem stále platí závěr žalovaného, že návrh žalobce na povolení obnovy řízení byl podán po uplynutí této lhůty.
- S ohledem na uplynutí objektivní lhůty pro povolení obnovy i subjektivní lhůty pro podání návrhu na povolení obnovy správce daně zcela v souladu se zákonem přistoupil k zastavení řízení o žalobcově návrhu.
- Na uvedeném závěru nemohou nic změnit žalobcovy výtky směřující obecně vůči postupu správce daně a žalovaného ve vztahu ke zdaňovacím obdobím let 2008 a 2015. Z kroků správce daně a žalovaného rozhodně nelze dovozovat žádné důsledky ve vztahu k běhu lhůt pro podání návrhu na povolení obnovy řízení či pro samotné povolení obnovy řízení. I kdyby snad byly některé kroky mimo nyní přezkoumávané řízení o povolení obnovy řízení účelové, nezákonné či nespravedlivé, jak žalobce uvádí, nemohlo by to závěry o zákonnosti žalobou napadeného rozhodnutí zvrátit. Jakkoliv se žalobce snaží navodit dojem, že projednávaná věc je mimořádná a jako taková vyžaduje mimořádné řešení, nelze odhlédnout od skutečnosti, že žalobce disponoval minimálně jedním nárokovým právním nástrojem, jímž se mohl domoci toho, o co v konečném důsledku usiluje. Mohl totiž podle § 141 odst. 2 daňového řádu podat dodatečné daňové přiznání. Podáním dodatečného daňového přiznání by bylo zahájeno řízení před správcem daně, přičemž proti nečinnosti správce daně v rámci takového řízení, jakož i proti výsledku takového řízení by se žalobce po vyčerpání opravných prostředků mohl domáhat ochrany také před správními soudy. Přinejmenším touto formou měl tedy žalobce zajištěn přístup k soudu v samotném meritu celého sporu. Nyní napadeným rozhodnutím tak nebyl žalobce zbaven možnosti soudního přezkumu svých daňových nároků.
IV. Shrnutí a náklady řízení
- Krajský soud na základě shora provedeného posouzení neshledal žalobu důvodnou, a proto ji ve smyslu § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
- O nákladech řízení bylo rozhodnuto ve smyslu § 60 odst. 1 s. ř. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. V dané věci neúspěšný žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení a žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady řízení nad rámec jeho běžné administrativní činnosti nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Brno 23. března 2022
JUDr. Jaroslava Skoumalová v. r.
předsedkyně senátu