Kasační/ústavní stížnost:
3 Afs 321/2022
Celé znění judikátu:
žalobce: Ing. J. K.
bytem X
zastoupený daňovým poradcem Ing. Josefem Ježkem
sídlem Štefánikova 256/34, 150 00 Praha 5
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28. 6. 2021, č. j. 25119/21/5100-31462-707633,
takto:
I. Žaloba se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci a dosavadní průběh vyměřovacího řízení
- Žalobce a Ing. M. S. byli podílovými spoluvlastníky (s ideálním podílem ve výši ½) bytové jednotky č. X nacházející se v bytovém domě č. p. X na pozemku parc. č. st. X v k. ú. X jakož i podílu na společných částech nemovité věci (dále souhrnně jen „nemovitost“) a současně měli společný závazek z hypotečního úvěru u České spořitelny a. s., k jehož úhradě byli povinni společně a nerozdílně. Dne 27. 9. 2018 žalobce uzavřel s Ing. M. S. dohodu o zrušení spoluvlastnictví a vypořádání společného dluhu (dále jen „dohoda o vypořádání“). Na základě dohody o vypořádání žalobce nabyl spoluvlastnický podíl Ing. M. S. a stal se výlučným vlastníkem nemovitosti a současně převzal její část závazku z hypotečního úvěru, a stal se tak jedinou osobou zavázanou z úvěru. Dohodu o vypořádání žalobce následně připojil jako vkladovou listinu ke svému návrhu na vklad k příslušnému katastru nemovitostí, aby byl zapsán jako výlučný vlastník nemovitosti. Katastrální úřad návrhu vyhověl a zapsal žalobce jako výlučného vlastníka nemovitosti s právními účinky vkladu ke dni 3. 10. 2018, vkladové řízení bylo vedeno pod sp. zn. V-12732/2010.
- Na základě výsledku zmiňovaného vkladového řízení získal Finanční úřad pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) poznatek o tom, že se žalobce stal nabyvatelem nemovitosti, a proto jej vyzval k podání daňového přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí podle zákonného opatření senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, účinného do 26. 9. 2020 (dále jen „zákonné opatření senátu“).
- Žalobce výzvy uposlechl a v rámci podání ze dne 9. 6. 2019 zaslal správci daně vyplněné formuláře daňového přiznání, zároveň mu však sdělil, že jeho výzvu k podání daňového přiznání považuje za nezákonnou, neboť je přesvědčen, že není poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí. Odkazoval přitom na obsah dohody o vypořádání, ve které se sice hovoří o převzetí závazku od Ing. M. S., nicméně z právního hlediska se o převzetí závazku nejedná, neboť žalobce byl tohoto závazku již účasten, takže jej nemůže převzít, když už jej měl. Nejedná se přitom o úplatný převod, neboť Ing. M. S. nevznikl žádný hospodářský prospěch či přírůstek, nic nezískala, pouze pozbyla spoluvlastnický podíl a přestala být dlužníkem v rámci úvěru. Vedle dohody o vypořádání žalobce předložil opisy rozsudků Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 18. 4. 2007, č. j. 1 Afs 10/2007-49, (dále jen „rozsudek NSS 1 Afs 10/2007“) a Městského soudu v Praze ze dne 24. 5. 2016, č. j. 11 Af 7/2014-39 (dále jen „rozsudek MS Praha 11 Af 7/2014“)
- Správce daně vyhodnotil žalobcovo podání ze dne 9. 6. 2019 jako podání přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí s tvrzenou daní ve výši 0 Kč. Z tohoto důvodu postupem dle § 89 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v rozhodném znění (dále jen „daňový řád“) vyzval žalobce k odstranění pochybností, které spatřoval v tom, že dle čl. III dohody o vypořádání se sice spoluvlastnický podíl převádí bezúplatně, nicméně čl. IV téže dohody o převzetí závazku z poskytnutého úvěru žalobcem, což správce daně vyhodnotil jako zánik závazku Ing. M. S. a tedy majetkový prospěch na její straně, který je úplatou ve smyslu § 4 zákonného opatření senátu. Dle správce daně se tudíž jednalo o úplatné nabytí spoluvlastnického podílu dle § 2 odst. 1 písm. c) zákonného opatření senátu, kdy cenou sjednanou je polovina nesplaceného hypotečního úvěru, a tudíž podléhá dani z nabytí nemovitých věcí. Proto žalobce vyzval k doplnění přílohy č. 1 daňového přiznání o údaje z tabulky č. 1 včetně vyčíslení zálohy ve výši 4% sjednané ceny.
- Na uvedenou výzvu k odstranění pochybností žalobce reagoval sdělením, v němž vyslovil nesouhlas s hodnocením správce daně. Trval na tom, že na předmětnou věc nelze nahlížet jako na úplatný převod podléhající dani z nabytí nemovitých věcí. Rovněž správci daně vytkl, že se neřídil základními zásadami správy daní dle § 8 daňového řádu a že nezohlednil judikaturu připomínanou v žalobcově předchozím podání. Dalším samostatným přípisem žalobce podal stížnost podle § 261 daňového řádu na postup správce daně, který spatřoval v porušení zásad správy daní, neboť správce daně se nijak nevyjádřil k předloženým listinám, konkrétně k rozsudkům NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014, které jednoznačně potvrzují, že se nemůže jednat o úplatný převod nemovitostí, a proto není prostor pro vyměření daně. Rovněž nesouhlasil s tím, že jeho předchozí podání ze dne 9. 6. 2019 bylo vyhodnoceno jako podání daňového přiznání, jelikož se v něm snažil naopak vysvětlit, že nemůže být osobou povinnou k dani.
- Správce daně po prošetření podané stížnosti žalobci sdělil, že jeho podání ze dne 9. 6. 2019 vykazovalo znaky daňového přiznání v materiálním smyslu dle závěrů rozsudku NSS ze dne 29. 5. 2015, č. j. 2 Afs 69/2015 - 32, a proto tato podání posuzoval jako daňová přiznání, i když tak nebyla formálně označena. K žalobcem odkazovaným rozsudkům NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014 sdělil, že na projednávanou věc nedopadají, neboť se týkaly aplikace zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon o trojdani“), který však byl s účinností od 1. 1. 2014 zrušen. V návaznosti na to správce daně zaslal žalobci sdělení o výsledku postupu k odstranění pochybností, v němž setrval na svém závěru, že nabytí spoluvlastnického podílu k nemovitosti představovalo převod úplatný spočívající ve vzniku majetkového prospěchu na straně Ing. M. S. z důvodu zániku jejího závazku z hypotečního úvěru. Následně popsal výpočet srovnávací a nabývací hodnoty nabyté nemovitosti, určil základ daně a následně přistoupil k výpočtu její výše. V návaznosti na to správce daně platebním výměrem ze dne 27. 3. 2020, č. j. 1294200/20/2102-70462-205683 (dále jen „platební výměr“) vyměřil žalobci daň z nabytí nemovitých věcí ve výši 50 243 Kč.
- Proti platebnímu výměru podal žalobce odvolání, v němž zpochybňoval úvahu správce daně ohledně pojmu „úplatný převod“, jenž byl v někdejším zákoně o trojdani vymezen shodně jako v zákonném opatření senátu, a proto není důvod, aby se neaplikovaly závěry vyslovené rozsudcích NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014, kdy zejména ve druhém zmiňovaném rozhodnutí byl řešen takřka identický případ. V uvedených rozsudcích soudy konstatovaly, že nemohl vzniknout majetkový prospěch převodci, jelikož nic nenabyl, pouze pozbyl spoluvlastnický podíl včetně povinnosti uhradit závazek z titulu hypotečního úvěru. Pokud tedy Ing. S. pozbyla spoluvlastnický podíl ve výši ½ nemovitosti, tak nepochybně majetkový prospěch ztrácí, tedy ji vzniká „majetkový neprospěch“. Dle NSS však musí na straně převodce vzniknout hospodářský prospěch či přírůstek, aby se mohlo jednat o úplatný převod podléhající dani. Dle žalobce však toto správce daně dostatečně nevypořádal, čímž porušil základní zásady správy daní ve smyslu § 8 daňového řádu.
- Žalovaný rozhodnutím ze dne 28. 6. 2021, č. j. 25119/21/5100-31462-707633 (dále jen „napadené rozhodnutí“) odvolání žalobce zamítl a platební výměr potvrdil. Ztotožnil se s právním hodnocením správce daně, že nabytí spoluvlastnického podílu v daném případě představovalo úplatný převod podléhající dani z nabytí nemovitých věcí. Podrobně vymezil, že je na vůli spoluvlastníků, jakým způsobem si při zrušení spoluvlastnictví vypořádají své podíly, musí pouze respektovat omezení plynoucí zejména z § 1141 odst. 2 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „občanský zákoník“). V této souvislosti žalovaný poukázal na ujednání v čl. II dohody o vypořádání, v němž se je vymezeno, že žalobce a Ing. M. S. pořídili nemovitost díky finančním prostředků získaných na základě smlouvy o poskytnutí hypotečního úvěru, z něhož jsou zavázání společně a nerozdílně, přičemž dle čl. III téže dohody Ing. M. S. svůj podíl bezplatně převedla na žalobce a dle čl. IV téže dohody převzal celý závazek z hypotečního úvěru výlučně žalobce. Z uvedených ujednání je zřejmý jednoznačný projev vůle zrušit podílové spoluvlastnictví a nahradit jej výlučným vlastnictvím k nemovitosti. Podle § 4 zákonného opatření senátu může být úplata poskytnuta i ve formě nepeněžitého plnění, které v řešeném případě představuje převzetí dluhu za spoluvlastníka. K tomu žalovaný poukázal na dikci § 1875 a § 1881 odst. 1 občanského zákoníku, dle nichž jsou podíly všech spoludlužníků stejné, kdy ve vztahu mezi spoludlužníky navzájem má každý z nich právo, aby splnil svou část dluhu, která na něj připadá, a kdo ujedná s dlužníkem, že přejímá jeho dluh, nastoupí jako dlužník na jeho místo, dá-li k tomu věřitel souhlas. Převzetím dluhu dochází ke změně subjektu závazkového vztahu tak, že dosavadní dlužník subjektem závazku být přestane a na jeho místo vstupuje do závazkového vztahu někdo jiný. Dohodou se dlužník od svého dluhu osvobozuje a dlužníkem být přestává, zatímco osoba, jež dosud dlužníkem nebyla, se jím naopak stává. Žalovaný dále odkázal na závěry rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 23. 7. 2019, č. j. 31 Af 105/2017 – 64, podle něhož je účelem daně z nabytí nemovitých věcí zdanění finančního výnosu poplatníka, přičemž za finanční výnos poplatníka je třeba považovat i kupujícím učiněnou úhradu dluhů za prodávajícího, je-li tento závazek sjednán v rámci kupní ceny za převáděnou nemovitost. To plně odpovídá smyslu a účelu daně z nabytí nemovitých věcí, tj. zatížení finančního výnosu žalobcem dosaženého v důsledku převodu nemovitosti, neboť splnění dluhu za prodávajícího pro něj jistě znamená plnění v jeho prospěch, byť nikoliv formou přímé výplaty, nýbrž formou nepeněžitého plnění. V daném případě bylo toto plnění poskytnuto ve prospěch Ing. M. S., která byla zavázána k úhradě poloviny dluhu, této povinnosti však byla zproštěna, což se odrazilo v její majetkové sféře. Úplatou ve smyslu § 4 zákonného opatření senátu tedy v daném případě bylo převzetí dluhu v podobě nesplacené části jistiny. Žalovaný se dále vyjádřil k žalobcem odkazovaným rozsudkům NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014, přičemž se ztotožnil se správcem daně, že se jednalo o vyměření daně podle dnes již zrušeného zákona o trojdani, a podrobně popsal i skutkové rozdíly řešených věcí oproti věci žalobce.
II. Obsah podání účastníků a průběh jednání
- Žalobce shodně jako v řízení před daňovými orgány namítá, že vzhledem k absenci protiplnění za převáděný spoluvlastnický podíl nemůže existovat povinnost podat daňové přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí. Poukazuje na obsah dohody o vypořádání, na základě které na něj byl bezúplatně převeden podíl Ing. M. S., která vedle spoluvlastnického podílu pozbyla závazek z hypotečního úvěru. Nelze přitom souhlasit s názorem žalovaného a správce daně, podle nichž došlo k nepeněžitému plnění spočívajícím v tom, že žalobce převzal závazek z hypotečního úvěru, a tím vznikl majetkový prospěch na straně Ing. M. S. Tento výklad žalobce považuje za nesprávný, neboť majetkovým prospěchem je nutno rozumět stav, kdy protistrana za převáděnou nemovitou věc nabývá určitý hospodářský prospěch či přírůstek. To se však v daném případě nestalo, neboť Ing. M. S. pozbyla spoluvlastnický podíl a zároveň s tím pozbyla i závazek z hypotečního úvěru, což pro ni naznamenalo žádný přírůstek v rámci jejího majetku. Žalobce dále odkázal na závěry rozsudků NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014, kdy druhý zmiňovaný řešil zcela identický případ. Žalobce si je vědom, že oba zmiňované rozsudky se týkaly dnes již zrušeného zákona o trojdani, nicméně definice předmětu převodu dle uvedeného zákona je shodná jako definice úplatného převodu dle zákonného opatření senátu aplikovaného v této věci. Dle žalobce tudíž jím odkazované rozsudky podporují jeho argumentaci, avšak žalovaný se s otázkou jejich aplikovatelnosti na daný případ nijak nevypořádal. Z uvedených důvodů žalobce navrhuje zrušení napadeného rozhodnutí včetně platebního výměru, a současně žádá vyslovit závazný právní názor, že předmětné nabytí spoluvlastnického podílu není předmětem daně z nabytí nemovitých věcí.
- Žalovaný s žalobou nesouhlasí a navrhuje její zamítnutí. Ve vyjádření plně odkazuje na odůvodnění napadeného rozhodnutí a zdůrazňuje jeho klíčové pasáže. Popírá, že by se nezabýval žalobcem odkazovanou judikaturou, odkazuje přitom na odst. 41 až 43 napadeného rozhodnutí. K žalobcem zdůrazňované podobnosti jeho věci s případem řešeným v rozsudku MS Praha 11 Af 7/2014 žalovaný uvádí, že se nemůže ztotožnit s argumentací uvedeného rozsudku, že dluh je neoddělitelně spjat se spoluvlastnictvím nemovité věci, protože pak by to znamenalo, že převzetí dluhu doposud nezainteresovanou osobou by nebylo možné. Dle žalovaného je však reálně myslitelné, že převzetí dluhu za jednoho dlužníka nebude nijak spojeno s nutným vlastnictvím podílu na nemovitosti. Stejně tak je možno si představit opačnou situaci, kdy dojde k převodu spoluvlastnického podílu například darováním, avšak současně nedojde k převzetí závazku, čímž bude převodce nadále vázán k úhradě společného dluhu, což by mělo za následek snížení hodnoty jeho majetkové sféry. Pojem nabytí vlastnického práva nelze interpretovat tak, že nabytí představuje jen rozšíření absolutní hodnoty majetku nebo rozšíření množství či rozsahu věcí, k nimž má nabyvatel vlastnické právo, jak naznačuje žalobce, neboť pak by ad absurdum bylo možno argumentovat, že ani v případě nabytí vlastnického práva k nemovitosti koupí nabyvatel ničeho nenabývá, ale jen „směnuje část svého majetku v penězích za protihodnotu v podobě nemovité věci“, což by však bylo zcela proti účelu i smyslu zákonného opatření.
- Při jednání účastníci setrvali na svých stanoviscích a shrnuli podstatné body. Soud nad rámec referátu obsahu spisu neprováděl žádné dokazování.
III. Posouzení věci soudem
- Soud ověřil, že žaloba byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou a obsahuje všechny formální náležitosti na ni kladené. Soud vycházel při přezkumu žalobou napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalované [§ 75 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“)], přičemž napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích uplatněných žalobních bodů, jimiž je vázán (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.).
- Soud se nejprve zaměřil na námitky procesní povahy:
- K otázce, zda správce daně mohl na žalobcovo sdělení ze dne 9. 6. 2019 nahlížet jako na podání daňového přiznání s tvrzenou výší daně 0 Kč, soud konstatuje, že z obsahu žaloby není zcela zřejmé, zda toto žalobce skutečně namítal jako pochybení správce daně, či zda pouze reprodukoval průběh řízení předcházející vlastním žalobním bodům. V této souvislosti soud připomíná, že je to právě kvalita žalobní argumentace, která předurčuje kvalitu a obsah rozhodnutí soudu (srov. rozsudky NSS ze dne 16. 7. 2009 č. j. 7 As 73/2008 - 65, a ze dne 29. 5. 2019, č. j. 6 As 58/2019 - 35, odst. 6). Z tohoto důvodu soud pouze odkazuje na příslušnou část odůvodnění v odst. 30 napadeného rozhodnutí (str. 7) a odůvodnění platebního výměru (str. 3), v nichž daňové orgány obou stupňů s odkazem na závěry rozsudku NSS ze dne 29. 5. 2015, č. j. 2 Afs 69/2015 - 32, zevrubně vysvětlily, proč na sdělení daňového subjektu obsahujícího věcnou reakci na výzvu správce daně je nutno nahlížet jako na daňové přiznání v materiálním smyslu, a proč tak činily i v případě žalobce. Soud se s tímto postupem ztotožňuje.
- Namítá-li žalobce, že se žalovaný vůbec nevypořádal s aplikovatelností rozsudků NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014 na jeho případ, pak zjevně přehlíží text odůvodnění v odst. 40 až 41 (str. 11-12) napadeného rozhodnutí. Zde se žalovaný dané otázce věnoval velmi podrobně. Otázka aplikovatelnosti závěrů žalobcem odkazované judikatury byla vypořádána zcela přezkoumatelným způsobem.
- Soud se dále zaměřil na jádro sporu, zda v daném případě došlo k úplatnému nabytí nemovitosti, jež je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí:
- Mezi účastníky není sporná skutková stránka věci, tedy že žalobce a Ing. M. S. byli původně podílovými spoluvlastníky nemovitosti a že se společně a nerozdílně zavázali splácet hypoteční úvěr, nicméně na základě dohody o vypořádání žalobce nabyl spoluvlastnický podíl Ing. M. S., a stal se tak výlučným vlastníkem nemovitosti, zatímco Ing. M. S. současně s pozbytím spoluvlastnického podílu pozbyla i svůj závazek z hypotečního úvěru. Podstata sporu tkví toliko v právní otázce, zda převod podílu Ing. M. S. na žalobce spojený se zánikem jejího závazku naplňuje znaky úplatného převodu, který je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí.
- Podle § 2 odst. 1 písm. a) až c) zákonného opatření senátu „[p]ředmětem daně z nabytí nemovitých věcí je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je
a) pozemkem, stavbou nebo jednotkou nacházejícími se na území České republiky,
b) právem stavby, jímž zatížený pozemek se nachází na území České republiky, nebo
c) spoluvlastnickým podílem na nemovité věci uvedené v písmenech a) nebo b).“
- Podle § 4 zákonného opatření senátu „[ú]platou se rozumí částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžního plnění, které mají být nebo jsou poskytnuty za přijaté plnění.“
- NSS v rozsudku ze dne 14. 6. 2018, č. j. 7 Afs 68/2018 – 25, odst. 17, ve vztahu k výše citovanému ustanovení dovodil, že „[z]ákonné opatření tedy spatřuje úplatnost v částce (u peněžních prostředků) nebo hodnotě (u nepeněžních plnění), která je poskytnuta (získána) jako plnění (protihodnota) za převáděnou nemovitost.“ Jinak řečeno, úplatou nemusí být jen přímé poskytnutí peněžní částky, ale též poskytnutí jiné hodnoty, která představuje (třeba i nepřímé) zvýhodnění v majetkové sféře. Pro nyní posuzovanou věc je tedy klíčové zodpovězení otázky, zda poskytnutím hodnoty v uvedeném smyslu může být i převzetí závazku, resp. zproštění povinnosti hradit dluh.
- Soud připouští, že v žalobcem odkazovaných rozsudcích NSS 1 Afs 10/2007 a MS Praha 11 Af 7/2014 (jež se týkaly výkladu pojmu „úplatné nabytí“ podle zákona o trojdani) byla tato otázka zodpovězena negativně. Oba rozsudky vycházely z úvahy, že nabytí vlastnického práva k nemovitosti spojeného se závazkem pokračovat ve splácení zbytku úvěru nelze považovat za poskytnutí úplaty, neboť s takovým převodem vlastnického práva není poskytována žádná protihodnota. Tento výklad je však v judikatuře spíše ojedinělý. Část judikatury totiž zastává výklad přesně opačný.
- Např. v rozsudku NSS ze dne ze dne 28. 2. 2007, č. j. 5 Afs 123/2005 – 44, bylo v souvislosti s aplikací § 6 odst. 1 zákona o trojdani vysloveno, že „[p]ři jeho interpretaci lze, dle názoru Nejvyššího správního soudu, nejsnáze vycházet z dikce ust. § 454 občanského zákoníku [zde zákona č. 40/1964 Sb. – pozn. zdejšího soudu], ve znění do 31. 12. 1991, který stanovil, že (neoprávněný) majetkový prospěch má i ten, za nějž bylo plněno, co po právu měl plnit sám. Je tedy evidentní, že "majetkovým prospěchem“ nemusí být nutně jen případ, kdy u určité osoby dojde ke zvýšení jejich majetkových aktiv, ale též případ, kdy odpadne její povinnost budoucího plnění, představovalo-li by toto plnění snížení hodnoty jejího majetku“ (zdůraznění zde i dále v textu doplněno zdejším soudem). Podobně se NSS vyjádřil i v rozsudku ze dne 20. 6. 2005, č. j. 2 Afs 210/2004 – 81, ve kterém se zabýval otázkou, zda součástí sjednané kupní ceny za nemovitost byla i částka, kterou se kupující zavázala uhradit věřitelům prodávajících, přičemž dovodil, že „sjednanou cenou je třeba rozumět veškerá finanční plnění, která jsou za prodej nemovitostí kupující prodávajícím poskytnuta, tedy která mají charakter ceny za tuto nemovitost poskytované, a to ať přímou výplatou nebo závazkem úhrady dluhu prodávajícího. Pokud současně s kupní cenou výslovně uvedenou bylo sjednáno i další plnění, které má charakter úhrady za prodávanou nemovitost, je třeba je do kupní ceny započíst.“ Posledně citovaný rozsudek byl podroben i testu ústavnosti, přičemž ústavní stížnost proti němu směřující byla odmítnuta usnesením Ústavního soud ze dne 7. 8. 2007, sp. zn. IV. ÚS 716/2005, a to mj. s odůvodněním, že „[z]ávěru správních orgánů, resp. obecných soudů, že za sjednanou cenu ve smyslu § 10 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. je nutno považovat veškerá finanční plnění, která jsou za prodej mezi kupujícím a prodávajícím sjednána, a že tak je nutno za daných okolností do vyměřovacího základu zahrnout rovněž sjednané odstupné a závazek vůči městu Karlovy Vary, nelze z ústavněprávního hlediska nic vytknout.“ Výklad zde citovaných rozhodnutí se sice vztahoval k aplikaci zákona o trojdani, nicméně jeho použitelnost i na úpravu daně z nabytí nemovitých věcí podle zákonného opatření senátu byla dovozena v rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 23. 6. 2019, č. j. 31 Af 105/2017 – 64, který právě s odkazem na zde citovanou judikaturu dospěl k závěru, že „za finanční výnos poplatníka je třeba považovat i kupujícím učiněnou úhrada dluhů za prodávajícího (tj. poplatníka), je-li tento závazek sjednán spolu s či v rámci kupní ceny za převáděnou nemovitost, přitom plně odpovídá smyslu a účelu daně z nabytí nemovitých věcí (zatížení finančního výnosu žalobcem dosaženého v důsledku převodu nemovitosti), neboť splnění dluhu za prodávajícího pro něj jistě znamená finanční plnění v jeho prospěch, byť nikoliv formou přímé výplaty.“ Právě na posledně zmiňovaný rozsudek Krajského soudu v Brně výslovně odkazoval i žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí.
- Zdejší soud se s výše specifikovanou judikatorní linií ztotožňuje, a proto se stejně jako žalovaný přiklání k výkladu, že je-li s převodem vlastnického práva (resp. spoluvlastnického podílu) spojen i převod závazku (povinnosti hradit dluh), jedná se o majetkový prospěch na straně převádějící osoby, které je poskytována hodnota v podobě zproštění povinnosti plnit závazek. Jedná se tedy o formu nepeněžité úplaty ve smyslu § 4 zákonného opatření senátu.
- Žalovaný i správce daně proto správně vyhodnotili, že došlo-li v souvislosti s převodem spoluvlastnického podílu Ing. M. S. na žalobce současně ke zproštění povinnosti Ing. M. S. plnit závazek ze společně převzatého hypotečního úvěru, jedná se o případ plnění za úplatu. Hodnota, kterou Ing. M. S. za pozbytí svého spoluvlastnického podílu k nemovitosti získala, spočívá právě v zániku povinnosti budoucího plnění v podobě úvěrových splátek. Tím Ing. M. S. získala zvýhodnění ve své majetkové sféře, která by jinak (tj. v případě neuzavření dohody o vypořádání) byla průběžně snižována minimálně o výši úvěrových splátek. Argumentuje‑li žalobce tím, že na straně Ing. M. S. nemohl žádný majetkový přírůstek vzniknout, pak přehlíží, že (proti)hodnotou nemusí být pouze přírůstek, ale i zamezení očekávaného úbytku.
- Z opačné strany žalobcovo nabytí spoluvlastnického podílu Ing. M. S. a s tím spojený vznik výlučného vlastnictví k nemovitosti představuje vznik (proti)hodnoty na jeho straně, kterou získává za to, že závazek z hypotečního úvěru musí nadále plnit jako samostatný dlužník. V této souvislosti soud musí zčásti korigovat dílčí úvahu žalovaného, že před uzavřením dohody o vypořádání byla Ing. M. S. zavázána k úhradě poloviny dluhu. To není zcela přesné. Jak totiž plyne z ujednání čl. II dohody o vypořádání, žalobce a Ing. M. S. byli k úhradě hypotečního úvěru zavázáni společně a nerozdílně, tedy jako solidární dlužníci (spoludlužníci). Oba tudíž byli zavázáni ke splnění celého dluhu, čili úvěrující banka mohla požadovat plnění celé plnění nebo jeho libovou část po každém z nich samostatně (srov. § 1872 odst. 1 občanského zákoníku). Proto nelze uvádět, že žalobce či Ing. M. S. byli povinni k úhradě poloviny dluhu, neboť vůči bance byl každý z nich povinen uhradit dluh celý. Samozřejmě pokud by některý z nich plnil více, než kolik činil jeho podíl, měl by regresní nárok vůči druhému (srov. § 1876 odst. 2 občanského zákoníku), to je však otázka vzájemného vypořádání mezi spoludlužníky, a nikoliv otázka jejich postavení vůči věřiteli (bance). Žalobce má tedy pravdu potud, že v důsledku uzavření dohody o vypořádání nepřebíral zcela nový závazek, neboť byl nadále povinen k úhradě celého dluhu stejně jako předtím. Mýlí se však v tom, že by se rozsah jeho stávajícího závazku nijak nezměnil. Žalobcova odpovědnost za splnění závazku z hypotečního úvěru totiž byla v důsledku uzavření dohody o vypořádání zásadním způsobem rozšířena, neboť veškerá případná prodlení s úhradou úvěru, k nimž by případně došlo po účinnosti předmětné dohody, již banka nadále nemůže vymáhat vůči Ing. M. S., ale pouze vůči žalobci, který navíc ztrácí vůči Ing. M. S. případný regresní nárok. I v tom spočívá majetkové zvýhodnění na straně Ing. M. S. získané za pozbytí jejího spoluvlastnického podílu ve prospěch žalobce (jehož protihodnotou je naopak zisk spoluvlastnického podílu).
- S ohledem na uvedené je tedy správný závěr žalovaného i správce daně, že dohoda o vypořádání představuje jednání spočívajícího v poskytnutí nepeněžité úplaty za nabytí nemovitosti ve smyslu § 4 zákonného opatření senátu. Z týchž důvodů je správný i navazující závěr daňových orgánů, že na straně žalobce došlo k úplatnému nabytí nemovitosti ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) zákonného opatření senátu, jež je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí. K vyměření daně z nabytí nemovitých věcí proto došlo správně.
- Soud pro úplnost konstatuje, že nerozporuje žalobcovu argumentaci, že v jím odkazovaném rozsudku MS Praha 11 Af 7/2014 byl řešen skutkově takřka identický případ. Ve věci řešené zmiňovaným rozsudkem se rovněž jednalo o převod spoluvlastnického podílu k bytové jednotce a ke společným částem domu na osobu, která se zavázala samostatně doplatit hypoteční úvěr, který byl původně sjednán jako společný. Jak ovšem bylo vysvětleno výše (viz odst. 21 až 22), výklad přijatý v uvedeném rozsudku představuje v judikatuře spíše výjimku, s níž se zdejší soud z výše uvedených důvodů neztotožnil. Žalobce navíc přehlíží, že ve věci řešené rozsudkem MS Praha 11 Af 7/2014 podával žalobu převodce spoluvlastnického podílu, čili osoba v postavení, které má v nyní posuzované věci Ing. M. S. Tato odlišenost je celkem podstatná, neboť zatímco v režimu právní úpravy aplikované rozsudkem MS Praha 11 Af 7/2014 mohl být poplatníkem daně z převodu nemovitostí též převodce [srov. § 8 odst. 1 písm. a) zákona o trojdani], tak v režimu právní úpravy aplikované v nyní posuzované věci může být poplatníkem daně nabytí z nemovitých věcí pouze nabyvatel (srov. § 1 zákonného opatření senátu). Zdejší soud navíc souhlasí s žalovaným, že část odůvodnění rozsudku MS Praha 11 Af 7/2014 je založena na chybné argumentaci, že dluh na nemovitosti „vázne“ a že si nelze představit převod spoluvlastnického podílu bez současného převodu dluhu s ním spojeného, a proto v této souvislosti nelze uvažovat o poskytnutí úplaty. S touto argumentací zdejší soud nesouhlasí, neboť jak správně poznamenal žalovaný ve vyjádření k žalobě, v rámci soukromoprávních vztahů naopak není vyloučeno (srov. § 1 odst. 2 občanského zákoníku), aby si smluvní strany dohodly, že převedou vlastnictví a nebudou měnit obsah svého závazku, nebo naopak že změní obsah svého závazku, aniž by převáděly vlastnictví. Lze si například představit, že spoluvlastník svůj podíl daruje, aniž by současně přestal plnit závazek, který v souvislosti nabytím tohoto podílu v minulosti převzal – v takovém případě by se skutečně jednalo o bezúplatný převod vlastnictví. Zrovna tak si lze představit, že jiná osoba splní za spoluvlastníka jeho dluh, aniž by sama nabývala vlastnické právo k jeho podílu – v takovém případě by se zase jednalo o poskytnutí úplaty bez převodu vlastnictví. Naproti tomu v situaci, kdy spoluvlastník převádí svůj podíl na jiného a současně s tím pozbývá i svůj závazek vůči dosavadnímu věřiteli (jak učinila Ing. M. S. vůči žalobci), pak v takovém případě je splněna jak podmínka vlastnického převodu, tak i podmínka úplaty spočívající v získání nepeněžité hodnoty v podobě zániku povinnosti budoucího plnění dluhu (viz opět judikaturu citovanou v odst. 22 výše), a tudíž jde o úplatný převod.
IV. Závěr a náklady řízení
- S ohledem na výše uvedené soud podle § 78 odst. 7 s. ř. s. žalobu jako nedůvodnou zamítl (výrok I).
- O nákladech řízení účastníků soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení, neboť nebyl procesně úspěšný. Procesně úspěšnému žalovanému žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly (výrok II).
Poučení:
Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
Praha 1. prosince 2022
JUDr. Věra Šimůnková, v. r.
předsedkyně senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje: L. K. U.