Celé znění judikátu:
žalobce: REKOMET STEEL s.r.o.
sídlem J. Jabůrkové 308, Otrokovice
zastoupen Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem
sídlem Sluneční náměstí 14, Praha
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 31, Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 6. 2023, č.j. 19238/23/5300-22442-713080, ve znění opravného rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 7. 2023, č. j. 23794/23/5300-22442-713080,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
- Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
1. Předmětem posouzení je zákonnost úroku z daňového odpočtu přiznaného žalobci, konkrétně správnost stanovení doby úročení a výše přiznaného úroku.
2. Finanční úřad pro Zlínský kraj (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne 19. 7. 2018, č. j. 1076498/18/3306-52525-708414, přiznal žalobci podle § 254a zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád ve znění účinném do 30. 6. 2017 (dále jen „daňový řád“), úrok z daňového odpočtu za dobu od 1. 3. 2015 do 23. 3. 2018 ve výši 1 426 Kč za přiměřeného použití judikatury vycházející z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 9. 2014, č. j. 9 Aps 3/2013-34, ve věci Kordárna.
3. Žalovaný napadeným rozhodnutím změnil výši přiznaného úroku v souladu s § 155 odst. 5 daňového řádu, ve znění účinném do dne 31. 12. 2020, na 18 531 Kč. Byl přitom vázán závěry vyslovenými ve zrušujícím rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 2. 2023, č. j. 62 Af 18/2022-71.
II. Žaloba
4. Proti napadenému rozhodnutí podal žalobce včasnou žalobu. Namítá, že okamžik vzniku úroku z daňového odpočtu, z něhož vycházel žalovaný, není v souladu s evropským právem, jež má aplikační přednost. Žalovaný vycházel z rozsudku Kordárna. Měl za to, že úrok z odpočtu vzniká po uplynutí tříměsíční lhůty, která počíná běžet dnem následujícím po posledním dni příslušného zdaňovacího období prodloužené o dobu odpovídající době mezi uplynutím lhůty k podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období a dnem jeho podání. Po vydání rozsudku Kordárna však prošlo evropské právo vývojem, v jehož důsledku jsou závěry Nejvyššího správního soudu překonané.
5. Z judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) podle žalobce vyplývá, že výpočet úroků dlužných ze strany státu, který za počátek běhu lhůty nebere den, kdy by měl být nadměrný odpočet obvykle vrácen podle směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice“), je v rozporu s čl. 183 této směrnice.
6. Pokud správce daně nevyplatí nadměrný odpočet, ač jej řádně vyplatit měl, náleží plátci úrok podle § 254a daňového řádu po uplynutí 55 dnů ode dne skončení zdaňovacího období. V této zákonné lhůtě totiž byl správce daně povinen nadměrný odpočet vrátit podle § 105 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Žalobce proto navrhl, aby soud napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
III. Vyjádření žalovaného
7. Žalovaný se žalobou nesouhlasí. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 16. 7. 2020, č. j. 1 Afs 445/2019-47, ve věci EP Energy Trading, který cituje i žalobce, potvrdil, že pro nyní posuzované zdaňovací období platí nadále závěry vyslovené v rozsudku Kordárna. Jak Nejvyšší správní soud, tak SDEU počítají s určitým bezúročným obdobím. Z citované judikatury nevyplývá, že by žalobci náležel úrok dle § 254a daňového řádu po uplynutí 55 dní od skončení zdaňovacího období.
8. Žalobce směšuje dva druhy úroků – úrok z daňového odpočtu a úrok z prodlení. V nynější situaci žalobci nárok na daňový odpočet vznikl, nebyl vyměřen a byl prověřován správcem daně déle než přiměřenou dobu. Žalobci tedy náleží úrok z daňového odpočtu. Na ten však nelze aplikovat pravidla pro úrok z prodlení. Lhůta 55 dní v žalobcem citované judikatuře je lhůtou pro vrácení daňového odpočtu po jeho vyměření (poté vzniká úrok z prodlení). Podle tuzemské úpravy je úrok z prodlení (z vratitelného přeplatku) přiznáván již po 15, resp. 30 dnech dle § 155 odst. 3 písm. a) a b) daňového řádu. Vnitrostátní úprava je tedy v tomto ohledu přísnější než ta evropská. Na nynější situaci se však nevztahuje.
9. Žalovaný uznal žalobci úrok za delší prověřování nároku na nadměrný odpočet dle rozsudku Kordárna. Za nepřiměřenou délku prověřování nároku na odpočet byl žalobce plně kompenzován. Jiný nárok na kompenzaci mu nevznikl. Navrhl proto, aby soud žalobu zamítl.
IV. Posouzení věci
10. Žaloba není důvodná.
11. Soud se nyní posuzovaným úrokem z daňového odpočtu již zabýval, naposledy v rozsudku ze dne 28. 2. 2023, č. j. 62 Af 18/2022-71. Pro zachování stručnosti a srozumitelnosti proto nebude v tomto rozhodnutí rozsáhle rekapitulovat průběh předchozího daňového ani soudního řízení a vyjádří se pouze k právní otázce, která mezi stranami zůstala sporná. Tou je den vzniku úroku z neoprávněně zadržovaného daňového odpočtu.
12. Žalobce podal dne 18. 12. 2014 přiznání k dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období listopad 2014, ve kterém vykázal nadměrný odpočet ve výši 798 042 Kč. Dne 27. 1. 2015 zahájil správce daně za předmětné zdaňovací období postup k odstranění pochybností, který ukončil dne 18. 3. 2015. Téhož dne zahájil daňovou kontrolu, kterou ukončil dne 25. 1. 2018. Na základě výsledků daňové kontroly (zpráva o daňové kontrole č.j. 8736389/17/2006-60561-109223) byl platebním výměrem č. j. 468703/18/3306-52525-708414 ze dne 16. 3. 2018 vyměřen žalobci za zdaňovací období listopad 2014 nadměrný odpočet ve výši 42 921 Kč; ve zbývající části byl nadměrný odpočet DPH žalobci odepřen. Nadměrný odpočet byl žalobci vrácen dne 23. 3. 2018.
13. Soud ve svých předchozích rozsudcích ze dne 24. 6. 2021, č. j. 62 Af 50/2019-117, a ze dne 28. 2. 2023, č. j. 62 Af 18/2022-71, uvedl, že žalovaný je povinen v dalším řízení zohlednit principy zdůrazněné Nejvyšším správním soudem ve věcech Kordárna a EP Energy Trading. Shrnul, že z rozsudku EP Energy Trading (v tamní věci daňový subjekt uplatňoval nadměrné odpočty DPH za zdaňovací období srpen, září, listopad a prosinec 2015) plyne, že právní úprava obsažená v § 254a daňového řádu, ve znění účinném od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017, je co do stanovení úročeného období i výše úroku v rozporu s čl. 183 směrnice. Pro nárok na úrok z odpočtu, na který by se jinak tohoto ustanovení užilo, tak podle Nejvyššího správního soudu platí nadále pravidla vymezená v rozsudku ve věci Kordárna. Daňovému subjektu proto náleží úrok z vratitelného přeplatku podle § 155 odst. 5 daňového řádu za dobu od uplynutí tříměsíční lhůty ode dne následujícího po posledním dni příslušného zdaňovacího období do dne uhrazení nadměrného odpočtu správcem daně. Uvedený závěr Nejvyšší správní soud opakovaně potvrdil (např. rozsudky ze dne 1. 4. 2022, č. j. 1 Afs 80/2021-45, a ze dne 23. 9. 2022, č. j. 5 Afs 139/2021-31). Naznačeným způsobem určil den vzniku úroku i jeho výši žalovaný v nyní napadeném rozhodnutí.
14. Podle žalobce však žalovaný postupoval v rozporu s evropským právem. Konkrétně upozornil na rozsudky SDEU ze dne 12. 5. 2011, Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10, body 33, 53 a 54, ze dne 19. 7. 2012, Littlewoods Retail a další, C-591/10, bod 27, a ze dne 24. 10. 2013, Rafinaria Steaua Romana, C-431/12, body 22 a 23. Z nich vyplývá, že „výpočet úroků dlužných ze strany státu, který za počátek běhu lhůty nebere den, kdy by měl být nadměrný odpočet DPH obvykle nahrazen podle směrnice o DPH, je v zásadě v rozporu s požadavky článku 183 této směrnice (výše uvedený rozsudek Enel Maritsa Iztok 3, bod 51). Z předkládacího rozhodnutí přitom vyplývá, že vnitrostátní právní předpisy použitelné na věc v původním řízení v zásadě stanoví výpočet úroků z prodlení od okamžiku uplynutí lhůty 45 dní stanovené pro vyřízení prohlášení k DPH“. Podle soudu z citovaných rozsudků SDEU plyne, že počátek běhu lhůty pro výpočet úroků se musí odvíjet od objektivně daného a předvídatelného okamžiku, kterým by měl být den, kdy měl být nadměrný odpočet DPH obvykle nahrazen podle směrnice.
15. Soud v prvé řadě konstatuje, že aplikační přednost evropského práva není mezi stranami sporná. Co se však týče žalobcem namítaného vývoje judikatury SDEU po vydání rozsudku Kordárna, nelze souhlasit s tím, že by ze žalobcem zmiňovaných rozsudků SDEU vyplývalo, že jsou závěry rozsudku Kordárna v rozporu s evropským právem, resp. se směrnicí. Ostatně část rozsudků SDEU citovaných výše existovala již v době, kdy Nejvyšší správní soud ve věci Kordárna rozhodoval (tj. byla v rozsudku zohledněna) a z některých Nejvyšší správní soud dokonce v odůvodnění rozsudku vycházel (např. rozsudek SDEU ze dne 12. 5. 2011, sp. zn. C-107/10, Enel Maritsa Iztok 3). Ostatní žalobcem citovaná rozhodnutí zohlednil Nejvyšší správní soud ve věci EP Energy Trading. Neshledal přitom, že by závěry rozsudku Kordárna byly s judikaturou SDEU v rozporu, naopak jejich použitelnost vztáhl i na další zdaňovací období.
16. Jak žalovaný správně poznamenal v napadeném rozhodnutí i ve vyjádření k žalobě, žalobce směšuje právní úpravu a judikaturu týkající se dvou rozdílných úroků. Žalobcem zmiňovaných 55 dnů od konce příslušného zdaňovacího období je lhůtou, do které má správce daně vyměřený nadměrný odpočet vyplatit daňovému subjektu. Ta však přichází v úvahu v případě konkludentního vyměření daně, jak vyplývá i z rozsudku EP Energy Trading (bod 40). V nyní posuzované věci ke konkludentnímu vyměření daně nedošlo, za okamžik počátku úročení tak nelze stanovit den následující po uplynutí 55ti dnů od skončení zdaňovacího období, jak mylně předpokládá žalobce. Nejvyšší správní soud v rozsudku EP Energy Trading v bodě 41 uvedl, že „konkludentní vyměření daně je vyloučeno v případě zahájení postupu k odstranění pochybností, případně daňové kontroly před vyměřením daně. V případě, že daňový subjekt nárokuje odpočet daně, správce daně má dle zákona postup k odstranění pochybností zahájit do 30 dnů od posledního dne lhůty stanovené pro podání řádného daňového tvrzení (§ 89 odst. 4 daňového řádu). Důsledkem této konstrukce v kombinaci s § 254a daňového řádu je nicméně skutečnost, že obvyklé vrácení odpočtu se v případě zahájení kontrolního postupu zdrží o dobu 3–5 měsíců, za níž daňovému subjektu nenáleží příslušný úrok. Konkrétní délka tohoto zdržení je přitom v dispozici správce daně a nelze vyloučit, že v některých případech překročí i 5 měsíců, neboť lhůta k zahájení kontrolního postupu je toliko lhůtou pořádkovou (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 1. 2017, č. j. 9 Afs 170/2017–68, nebo ze dne 30. 6. 2016, č. j. 4 Afs 95/2016–36).“ Jak Nejvyšší správní soud, tak SDEU tedy v případě, že nedojde ke konkludentnímu vyměření daně, počítají s určitou bezúročnou dobou po období, ve kterém daňové orgány nárok daňového subjektu na odpočet prověřují. Ta však musí mít objektivně stanovený počátek a konec, navázaný na den, kdy měl být nadměrný odpočet vrácen (viz také usnesení SDEU ze dne 21. 10. 2015 ve věci C-120/15, Kovozber). Tato pravidla úrok vypočtený žalovaným podle závěrů rozsudku Kordárna splňuje. Doba tří měsíců dává jednak přiměřený prostor správci daně k prověření oprávněnosti nároku na nadměrný odpočet, jednak jde o časový úsek, po který lze ještě po daňovém subjektu spravedlivě požadovat, aby unesl bezúročné zadržování odpočtu (bod 38 rozsudku Kordárna).
17. V nynější věci nedošlo ke konkludentnímu stanovení daně a nebylo proto nutné odpočet vrátit (resp. za den vzniku úroku považovat) nejpozději 55. den od konce zdaňovacího období. V souladu se závěry rozsudku EP Energy Trading žalovaný v nynější věci použil pro výpočet úroku z nadměrného odpočtu pravidla vyslovená v rozsudku Kordárna, tj. za počátek úročení stanovil den 1. 3. 2015 a za konec den 23. 3. 2018 (viz strana 6 napadeného rozhodnutí). Žalobce přitom netvrdil nic v tom směru, že by po něm nebylo možné spravedlivě požadovat, aby snášel bezúročné zadržování nadměrného odpočtu po dobu tří měsíců. Žalovaný tedy při stanovení doby úročení nepochybil (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2023, č. j. 6 Afs 93/2022-37).
18. Námitky tedy nejsou důvodné.
V. Závěr a náklady řízení
19. Ze shora uvedených důvodů soud žalobu zamítl podle § 78 odst. 7 s. ř. s. O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle § 60 s. ř. s. Neúspěšný žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení, žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly. Soud proto rozhodl, že se mu náhrada nákladů řízení nepřiznává.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Brno 21. května 2025
David Raus v.r.
předseda senátu