Kasační/ústavní stížnost:
9 Afs 285/2019
Celé znění judikátu:
JMÉNEM REPUBLIKY
žalobce: A. B.
sídlem S. 381/20, X Š.
zastoupen advokátem JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským
sídlem Sádky 1605/2, 796 01 Prostějov
proti
žalovanému: Finanční úřad pro Olomoucký kraj
sídlem Lazecká 545/22, 779 11 Olomouc
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28. 5. 2018, č. j. 616655/18/3109-50521-805223,
takto:
I. Žaloba se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Vymezení věci
- Žalobce se žalobou doručenou soudu dne 26. 7. 2018 domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 28. 5. 2018, č. j. 616655/18/3109-50521-805223, kterým zamítl námitku žalobce, kterou se domáhal odstranění vady na jeho osobním daňovém účtu, o které se dozvěděl ze svého potvrzení o stavu osobního daňového účtu vydaného žalovaným dne 13. 3. 2018, č. j. 438941/18/3109-50521-805223. K věci uvedl, že v daňovém přiznání na dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010 vykázal daňovou povinnost ve výši 5 117 502 Kč. Tato daňová povinnost po svém konkludentním vyměření prošla daňovou kontrolou žalovaného. Na jejím základě došel žalovaný k závěru, že daňová povinnost žalobce měla být nižší, a to 5 099 232 Kč. Proti tomuto závěru žalobce brojil odvoláním, které bylo zamítnuto. Následovala žaloba, na základě které došlo ke zrušení rozhodnutí o odvolání. V rámci nového posouzení došlo Odvolací finanční ředitelství k závěru, že správná daňová povinnost měla činit ještě méně, a to 5 017 722 Kč. Na základě proběhnuvšího přezkumného řízení a s tím spojeného zásahu Generálního finančního ředitelství se nakonec ustálila na částce 5 297 922 Kč, tato daňová povinnost nabyla právní moci dne 26. 2. 2018, kdy bylo žalobci doručeno rozhodnutí Generálního finančního ředitelství ze dne 22. 2. 2018, č. j. 9463/18/7100-10111-011791. Rozdíl v daňové povinnosti byl předepsán na osobní daňový účet žalobce, a to včetně s tím spojeného příslušenství. Žalobce rozporuje poslední krok, na základě kterého došlo k předepsání rozdílu ve výsledné dani na osobní daňový účet včetně příslušenství. Žalobce má totiž za to, že k předepsání došlo po uplynutí lhůty pro placení daní dle § 160 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“). Mezi stranami přitom není sporu o skutkových okolnostech, žaloba tak míří do právního hodnocení.
- Žalovaný zastává názor, že 15 dní po nabytí právní moc dnes již konečného platebního výměru, tj. dne 13. 3. 2018, po uplynutí „původní“ lhůty pro placení daně počala běžet nová lhůta pro placení daně, ve shodě s ustanovením § 160 daňového řádu. S tím však žalobce zásadně nesouhlasí. Žalovaný totiž zcela přehlíží skutečnost, že uvedené ustanovení nezakládá vznik žádné nové lhůty, ale fakticky se jedná o přerušení původní lhůty pro placení daně ve smyslu § 160 věta druhá daňového řádu. Tedy, k přerušení nemůže dojít ve chvíli, kdy již původní lhůta uplynula, což je případ žalobce. Žalobce zdůrazňuje, že existuje pouze jediná lhůta pro placení daně, a to taková, která se u konkrétního daňového subjektu váže ke konkrétní dani konkrétního zdaňovacího období. Existuje-li pouze jediná lhůta pro placení daně, pak tato u žalobcovy daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období počala běžet dne 1. 7. 2011. Jelikož v následujících 6 letech nebyly učiněny žádné kroky ve smyslu § 160 daňového řádu, uplynula tato lhůta marně před tím, než na základě intervence Generálního finančního ředitelství stačilo dojít k jejímu přerušení dne 13. 3. 2018. Přerušení již dříve uplynulé lhůty nelze připustit. Poukazoval-li žalobce ve své námitce, že ke stanovení daně sice došlo v rámci lhůty pro stanovení daně ve smyslu § 148 daňového řádu, avšak již po uplynutí lhůty pro placení daně dle § 160 daňového řádu, nebyl žalovaný oprávněn daňovou povinnost předepsat včetně příslušenství na daňový účet žalobce.
- Žalovaný požadoval zamítnutí žaloby. Zrekapituloval historii stanovení předmětné daňové povinnosti; uvedl, že žalobce podal dne 20. 6. 2011 daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010, vykázal daň ve výši 5 117 502 Kč, kterou dne 22. 6. 2011 uhradil. Dne 17. 10. 2011 byla u žalobce zahájena daňová kontrola daně z příjmů za uvedené zdaňovací období, tato byla ukončena zprávou o daňové kontrole dne 31. 7. 2012. Dne 9. 8. 2012 vydal Finanční úřad v Šumperku dodatečný platební výměr, kterým byla žalobci doměřena daň z příjmů fyzických osob za uvedené zdaňovací období ve výši -18 270 Kč. Proti uvedenému výměru si žalobce podal odvolání, které Finanční ředitelství v Ostravě rozhodnutím ze dne 18. 12. 2012 zamítlo. K žalobě žalobce uvedené rozhodnutí zrušil Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne 28. 5. 2015, č. j. 22 Af 33/2013-61. Na základě výzvy k podání dodatečného daňového přiznání podal žalobce dne 27. 5. 2013 dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010, ve kterém navýšil daňovou povinnost o 280 215 Kč, kterou uhradil dne 27. 5. 2013. Dne 14. 3. 2016 vydalo Odvolací finanční ředitelství rozhodnutí, kterým změnilo dodatečný platební výměr na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010 a snížilo daňovou povinnost o 99 780 Kč. Následně Odvolací finanční ředitelství rozhodnutím o výsledku přezkoumání ze dne 11. 8. 2017 změnilo rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství tak, že dílčí základ daně dle § 10 zákona o dani z příjmů změnilo na 35 787 882 Kč, výslednou daňovou povinnost změnilo na 5 297 922 Kč. Toto rozhodnutí bylo potvrzeno rozhodnutím Generálního finančního ředitelství ze dne 22. 2. 2018.
- Žalovaný dovodil, že předmětná daňová povinnost byla stanovena v rámci lhůty pro stanovení daně ve smyslu § 148 daňového řádu. Jelikož byla daň v rámci lhůty pro stanovení daně za předmětné zdaňovací období stanovena dodatečně, byla stanovena i náhradní lhůta splatnosti dle § 143 odst. 5 daňového řádu. Pro placení doměřené daně tedy začala běžet lhůta podle § 160 daňového řádu náhradním dnem splatnosti daně, tj. 30. 8. 2017. Je třeba důsledně dodržovat rozdíl mezi lhůtou pro placení daně a stanovení daně. V § 160 odst. 1 věta třetí daňového řádu je stanoven speciálně počátek lhůty pro placení daně, pokud byla tato daň stanovena dodatečně. Pokud byla v posuzovaném případě dodatečně stanovená daň splatná dne 30. 8. 2017, skončí lhůta pro placení dne 30. 8. 2023. V posuzovaném případě tak nedošlo k prekluzi práva vybrat daň. Pokud jde o příslušenství daně, toto sleduje osud daně. Úrok z prodlení v daném případě vznikal od původního dne splatnosti, tj. od 1. 7. 2011. Pokud neuplynula lhůta pro placení daně, je správce daně oprávněn sdělit a vymáhat i související úrok z prodlení.
- Pokud se týče obsahu správních spisů, postačí podle krajského soudu zcela odkázat na vyčerpávající shrnutí historie stanovení daňové povinnosti žalovaným (krajským soudem ve stručnosti shrnuto v bodě 3 a 4 tohoto rozsudku), když nad to již z žalobních tvrzení a vyjádření žalovaného vyplývá, že skutkové okolnosti případu nejsou mezi stranami sporné.
Posouzení věci krajským soudem
- Krajský soud přezkoumal v mezích žalobních bodů dle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) napadené rozhodnutí, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci soud rozhodl bez nařízení jednání v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s., neboť s takovýmto postupem účastníci vyslovili souhlas.
- Krajský soud předně ve shodě s účastníky řízení dospěl k závěru, že předmětná daňová povinnost, tedy daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010 byla stanovena v rámci lhůt pro stanovení daně ve smyslu § 148 daňového řádu, když dne 17. 10. 2011 zahájením daňové kontroly počala v souladu s § 148 odst. 3 daňového řádu běžet lhůta pro stanovení daně znovu a konec lhůty pro stanovení daně tak připadl na 17. 10. 2014. Zahájením soudního řízení u Krajského soudu v Ostravě žalobou ze dne 18. 2. 2013 došlo ke stavění běhu lhůty ve smyslu § 148 odst. 4 písm. a) daňového řádu, a to až do 28. 7. 2015, kdy nabyl rozsudek ve věci právní moci. Lhůta pro stanovení daně, která by jinak uplynula dne 27. 3. 2017, byla následně prodloužena o 12 měsíců dne 6. 3. 2017, kdy bylo žalobci oznámeno rozhodnutí o nařízení přezkoumání rozhodnutí o odvolání, ve smyslu § 148 odst. 2 písm. d) daňového řádu; tato lhůta uběhla dne 27. 3. 2018.
- K samotné sporné právní otázce je třeba uvést následující. Krajský soud na prvním místě zdůrazňuje, že je třeba rozlišovat mezi splatností daně a stanovením náhradní lhůty splatnosti. Zatímco splatnost daně nastává obecně ve smyslu § 135 odst. 3 daňového řádu posledním dnem lhůty stanovené pro podání řádného daňového přiznání, je náhradní lhůta splatnosti daně stanovena v souladu s § 139 odst. 3 daňového řádu v případě, je-li daň vyměřená správcem daně vyšší než daň tvrzená daňovým subjektem, případně, je-li daň stanovena z moci úřední. Nicméně, stanovením náhradní lhůty splatnosti se nemění primární datum splatnosti daně ve smyslu § 137 odst. 3 daňového řádu, pouze se daňovému subjektu stanoví lhůta, po kterou má možnost stanovenou daň uhradit, než bude moci správce daně přistoupit k jejímu vymáhání.
- Ustanovení § 160 odst. 1 daňového řádu stanoví obecně lhůtu pro placení daně, když výslovně uvádí, že nedoplatek nelze vybrat a vymáhat po uplynutí lhůty pro placení daně, která činí 6 let, přičemž lhůta pro placení daně začne běžet dnem splatnosti daně, tedy dnem vymezeným v souladu s § 135 odst. 3 daňového řádu. Nicméně, citované ustanovení ve větě třetí stanoví zcela speciální výslovný režim běhu lhůty pro stanovení daně pro nedoplatek z částky daně, k jejíž úhradě byla stanovena náhradní lhůta splatnosti. V takovém případě totiž začne lhůta pro placení běžet náhradním dnem splatnosti daně. Byť citované ustanovení pro uvedený případ nestanoví výslovně, že náhradním dnem splatnosti daně počne běžet lhůta pro placení daně znovu, je třeba tento závěr dovodit z kontextu jednak celého ustanovení a jednak systematiky daňového řádu ve smyslu lhůt pro stanovení a placení daně. Logikou žalobce by totiž bylo vyloučeno, aby v případě, že by v důsledku úkonů, které mají vliv na běh lhůty pro stanovení daně, avšak již nikoli na běh lhůty pro placení daně, byla daň stanovena ještě ve lhůtě určené pro její stanovení, avšak při absenci úkonů dle § 160 odst. 2, 3 a 4 daňového řádu, již po uplynutí základní šestileté lhůty pro její placení (jak je tomu v zásadě v projednávané věci), byla daň také vymožena. Zjevným úmyslem zákonodárce tak bylo k vyloučení uvedeného stanovit výjimku právě pro případ existence nedoplatku daně, u něhož byla stanovena náhradní lhůta splatnosti, a to v podobě nového běhu šestileté lhůty pro placení daně ode dne náhradní splatnosti daně. Z uvedeného důvodu nelze souhlasit s žalobcem, že nemůže dojít k „obnovení“ již jednou uplynulé lhůty pro stanovení daně, neboť právě citovaná výslovná zákonná úprava uvedené umožňuje. Podle krajského soudu je taková úprava plně v souladu s cíli stanovenými § 1 odst. 2 daňového řádu.
- Ve věci tak je podstatné v zásadě pouze to, zda ke dni stanovení náhradní lhůty splatnosti skutečně existoval nedoplatek na dani ve smyslu § 153 odst. 1 daňového řádu. Vzhledem k tomu, že tato skutečnost není součástí žalobních bodů a není tak otevřena soudnímu přezkumu, není dán krajskému soudu ani prostor se k této otázce jakkoli vyjadřovat.
Závěr a náklady řízení
- Na základě shora uvedeného krajský soud dospěl k závěru, že žalovaný postupoval při vyřízení žádosti žalobce o potvrzení o stavu osobního účtu, resp. při předpisu nedoplatku na dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010 v souladu se zákonem a žaloba tudíž není důvodná. Krajský soud ji proto podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
- O náhradě nákladů řízení mezi účastníky bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s. ř. s., když procesně úspěšnému žalovanému nebyla přiznána náhrada nákladů řízení proti žalobci, neboť jeho náklady nepřesáhly běžnou úřední činnost.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů od doručení tohoto rozhodnutí k Nejvyššímu správnímu soudu.
Olomouc 26. září 2019
JUDr. Zuzana Šnejdrlová, Ph. D. v. r.
předsedkyně senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje M. Ch.