| Účastníci řízení: | BIOENERGO - KOMPLEX, s.r.o., Odvolací finanční ředitelství |
|---|
Pro osvobození dodání zboží do jiného členského státu od DPH musí dodavatel prokázat, že zboží bylo dodáno osobě povinné k dani. Pokud neprokáže dodání deklarovanému odběrateli, nelze osvobození přiznat pouze na základě obecné domněnky, že skutečný odběratel musel být osobou povinnou k dani. Pouhá možnost či neprokázaná eventualita existence jiného odběratele nepostačuje.
Společnost BIOENERGO – KOMPLEX obchodovala se surovým řepkovým olejem a u dodávek do Polska uplatnila osvobození od DPH při dodání zboží do jiného členského státu. Správce daně však dospěl k závěru, že společnost neprokázala, že zboží převzali deklarovaní polští odběratelé NEXT THEORY a LARSON CAPITAL. Předložené CMR listy, dodací listy a další dokumentace obsahovaly řadu rozporů a zmiňovaly i jiné subjekty. Finanční správa proto osvobození od DPH neuznala a doměřila daň. Společnost následně tvrdila, že skutečnými odběrateli mohly být jiné osoby uvedené v přepravních dokladech a že i ty musely být osobami povinnými k dani.
NSS dále zopakoval svou ustálenou judikaturu, podle níž pokud není prokázáno splnění podmínek pro osvobození při dodání zboží do jiného členského státu, je třeba plnění považovat za tuzemské zdanitelné plnění. Samotná skutečnost, že zboží fyzicky opustilo území České republiky, pro osvobození od DPH nepostačuje.
Rozsudek potvrzuje dlouhodobý přístup NSS v obdobných věcech společnosti BIOENERGO – KOMPLEX. Pro aplikaci závěrů rozsudku B2 Energy nestačí obecná úvaha, že skutečný odběratel musel být osobou povinnou k dani. Daňový subjekt musí předložit konkrétní skutkové indicie umožňující identifikovat skutečného příjemce plnění nebo alespoň ověřit jeho postavení. Bez takových tvrzení a důkazů nelze osvobození od DPH přiznat.
Právní otázka
Lze osvobození od DPH při dodání zboží do jiného členského státu přiznat i tehdy, když dodavatel neprokáže dodání deklarovanému odběrateli, avšak tvrdí, že skutečným odběratelem mohla být jiná osoba povinná k dani?
Co soud řekl
Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl. Připomněl, že podle judikatury Soudního dvora EU není vždy nezbytné prokázat dodání právě deklarovanému odběrateli. Dodavatel však musí alespoň doložit konkrétní skutečnosti nasvědčující tomu, že zboží převzala jiná osoba, která měla postavení osoby povinné k dani.
V projednávané věci stěžovatelka takové skutečnosti neprokázala. Odkazy na jiné subjekty uvedené v CMR listech a vážních lístcích podle soudu nepředstavovaly dostatečné indicie o tom, že právě tyto osoby byly skutečnými odběrateli. Společnost navíc po většinu řízení setrvávala na tvrzení, že zboží dodala deklarovaným odběratelům, a až následně začala argumentovat možností existence jiných odběratelů.
Soud odmítl také argument, že vzhledem k povaze a hodnotě dodávaného řepkového oleje musel být skutečný odběratel osobou povinnou k dani. Bez zjištění konkrétní osoby odběratele nelze podle soudu vyloučit různé varianty obchodního řetězce ani posoudit daňové postavení subjektů, které se na něm podílely.
Protože stěžovatelka neunesla důkazní břemeno ohledně splnění podmínek osvobození podle § 64 zákona o DPH, bylo správné posoudit dodání jako tuzemské zdanitelné plnění. Soud současně neshledal porušení zásady neutrality DPH ani zásah do vlastnického práva daňového subjektu.
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ivo Pospíšila a soudců Petra Pospíšila a Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: BIOENERGO – KOMPLEX, s. r. o., sídlem Pod Hroby 130, Kolín, zastoupená Mgr. Ing. Tomášem Hobzou, advokátem sídlem Ghegova 1019/3, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 11. 2022, č. j. 44019/22/5300‑22442‑706033, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 11. 3. 2025, č. j. 59 Af 2/2023‑76,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
[1] V projednávané věci se Nejvyšší správní soud opětovně zabývá otázkou dodání zboží (surového řepkového oleje) žalobkyně do jiného členského státu Evropské unie a souvisejícím osvobozením od daně z přidané hodnoty („DPH“) podle § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Sporné je, zda žalobkyně jako dodavatelka naplnila podmínky osvobození od DPH, konkrétně zda zboží dodala deklarovanému odběrateli, případně jiné osobě povinné k dani.
[2] Dvěma dodatečnými platebními výměry ze dne 27. 7. a 31. 8. 2020 Finanční úřad pro Středočeský kraj („správce daně“) doměřil žalobkyni DPH za zdaňovací období červenec a srpen 2016 v celkové výši 5 744 775 Kč. Současně jí stanovil povinnost uhradit penále celkem v částce 1 148 954 Kč. Odvolání žalobkyně žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 30. 11. 2022 a dodatečné platební výměry potvrdil. Ve shodě se správcem daně dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala dodání zboží osobě registrované k DPH v jiném členském státě, a to ve vztahu k deklarovaným odběratelům NEXT THEORY SPÓLKA Z OGRANICZONA ODPOWIEDZIALNOŚCIA (dále jen „NEXT THEORY“) a LARSON CAPITAL SPÓLKA Z OGRANICZONA ODPOWIEDZIALNOŚCIA (dále jen „LARSON CAPITAL“).
[3] Proti rozhodnutí žalovaného podala žalobkyně žalobu, kterou však Krajský soud v Praze zamítl rozsudkem ze dne 11. 3. 2025. V odůvodnění dospěl k závěru, že orgány finanční správy důvodně zpochybnily primární doklady, které žalobkyně předložila k prokázání svých daňových tvrzení. Přiléhavě poukázaly na nesprávný způsob vyplnění žalobkyní předložených mezinárodních nákladních listů (dále též „CMR listy“), na nichž se např. v kolonce 24 „Zboží obdržel“ nacházely subjekty odlišné od deklarovaného odběratele či se v nich objevovaly další rozpory např. ohledně data a místa nakládky nebo vykládky zboží. Podobné nedostatky vykazovaly i doložené dodací listy a vážní lístky. Ani z přiložených kupních smluv nebylo zřejmé, proč se na CMR listech objevují jiné společnosti. Tyto pochybnosti o správnosti, úplnosti a věrohodnosti předložených dokladů žalobkyně nevyvrátila. Nevysvětlila, jaká byla role jiných subjektů uvedených na dokladech. Nedostatky na žalobkyní předložených dokladech neodstranily ani doplňující důkazy, ať již šlo o mezinárodní dožádání u polského správce daně, pohyby na bankovních účtech, anebo výpovědi svědků J. O., W. J. P. či R. H. (ve vztahu k odběrateli NEXT THEORY). V dané situaci tak žalobkyně nemohla být ani v dobré víře, že dodávky zboží proběhly tak, jak deklarovala.
[4] Krajský soud dále, obdobně jako v jiných věcech žalobkyně, nezjistil ani žádné indicie, že skutečný odběratel měl postavení osoby povinné k dani, pročež by na projednávanou věc bylo možné aplikovat závěry judikatury Soudního dvora Evropské unie (rozsudky ze dne 9. 12. 2021, C‑154/20, Kemwater ProChemie, a ze dne 29. 2. 2024, C‑676/22, B2 Energy) a Nejvyššího správního soudu (rozsudek ze dne 4. 2. 2022, č. j. 4 Afs 115/2021‑45, Vymětalík). Žalobkyně sice v řízení před krajským soudem zmínila, že skutečnými odběrateli mohly být společnosti uváděné na CMR listech (například LOGISTYK či WEGA), to však nepodložila žádnými dalšími tvrzeními a důkazy. Žalobkyně nevysvětlila, proč až dodatečně začala za odběratele označovat zmiňované společnosti, jejichž roli po celé daňové řízení nebyla schopna uspokojivě vysvětlit.
[5] Krajský soud se neztotožnil ani s námitkou žalobkyně, že některé rozsudky Nejvyššího správního soudu nejsou v souladu s rozsudkem Soudního dvora ve věci B2 Energy. Podrobně se pak zabýval tím, proč na věc nedopadá žalobkyní odkazovaný rozsudek NSS ze dne 13. 6. 2024, č. j. 7 Afs 238/2021‑73, Fabio Produkt.
[6] Žalobkyně („stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu včasnou kasační stížnost. Navrhla, aby jej Nejvyšší správní soud zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení.
[7] V doplnění kasační stížnosti pak stěžovatelka předně uvedla, že v době uskutečnění obchodů byla přesvědčena o tom, že její dodávky do jiného členského státu směřovaly deklarovaným odběratelům. Teprve v průběhu daňového řízení vyvstaly indicie, že zboží mohly obdržet i jiné osoby. Neměla však možnost tvrdit, že zboží dodala osobám odlišným od deklarovaných odběratelů. V té době totiž právní řád pro osvobození od DPH striktně vyžadoval dodání zboží deklarovaným odběratelům. Až následný judikaturní vývoj (zejména judikatura Soudního dvora) připustil, že postačuje prokázat dodání zboží i odlišným osobám, pokud je z objektivních okolností zřejmé, že i ty musely být povinné k dani. Tímto směrem ale stěžovatelka nemohla v průběhu daňového řízení a ani při podání žaloby vést svá tvrzení a důkazní návrhy, neboť by to automaticky vedlo k jejímu neúspěchu. Stěžovatelka tedy své nároky neuplatňovala účelově podle vývoje řízení, ale legitimně v návaznosti na vývoj judikatury.
[8] Krajský soud přitom nevzal nový judikaturní vývoj v potaz. Stěžovatelka nesouhlasí s krajským soudem, že je povinna označit konkrétního odběratele. Takový požadavek z rozhodnutí Soudního dvora nevyplývá. V této souvislosti stěžovatelka odkázala na rozsudek NSS č. j. 7 Afs 238/2021‑73. Pokud by v nyní posuzované věci kasační soud s tímto rozsudkem nesouhlasil, navrhla stěžovatelka předložit věc rozšířenému senátu. Výklad učiněný Nejvyšším správním soudem v jiných jejích případech pak považuje s ohledem na vývoj judikatury Soudního dvora za rozporný s unijními předpisy.
[9] Z judikatury Soudního dvora totiž vyplývá, že k provedení doplňujícího dokazování postačuje, existují‑li alespoň indicie o jiných odběratelích. V dané věci přitom dostatečné indicie o alternativních odběratelích, kteří jsou zároveň povinni k DPH, vyplývají již z obsahu spisu. Jde o osoby identifikované v CMR listech či vážních lístcích, které předcházely deklarovaným odběratelům a které jako příjemce zboží identifikoval sám krajský soud. Lze dovodit, že tyto subjekty byly s vysokou mírou pravděpodobnosti skutečnými odběrateli a zároveň osobami povinnými k dani. Měly rozhodující vliv na dispozici s dodaným řepkovým olejem a bylo na ně převedeno právo nakládat s věcí jako vlastník. Jejich nikoli nahodilému zapojení do obchodních případů svědčí i výpovědi svědků H., O. a P.. Naopak postavení deklarovaných odběratelů se jeví spíše jako formální. I bez dalšího prověřování je navíc zřejmé, že skuteční odběratelé museli mít postavení osob povinných k dani. Dodávaný surový řepkový olej není konečným produktem a z podstaty věci je vyloučeno, aby byl dodán osobě neregistrované k DPH. Odběrateli jsou pouze rafinerie a koneční zpracovatelé řepkového oleje. Je tak vyloučeno, aby skutečným příjemcem nebyla osoba povinná k dani. Tím je vyvrácena i teorie žalovaného i krajského soudu o dělitelnosti plnění. Rozdělení každé cisternové dodávky totiž prakticky nebylo vůbec možné.
[10] Dle stěžovatelky tedy v řízení nebyly řádně zjištěny všechny skutečnosti rozhodné pro odmítnutí osvobození plnění od DPH. V tomto ohledu by bylo klíčové provedení mezinárodního dožádání. Jeho prostřednictvím totiž bylo možné získat informace o osobách na CMR listech, které měly být skutečnými odběrateli.
[11] Stěžovatelka konečně činí sporným posouzení dodávek řepkového oleje správcem daně jako tuzemského plnění. Nebylo sporné, že se dodávky do zahraničí uskutečnily. Pokud by se jednalo o tuzemská zdanitelná plnění, stěžovatelka by zahrnula DPH do sjednané ceny. Jelikož však sporná plnění za tuzemská nepokládala, byla jí doměřena daň z plnění, za která jí odběratel zaplatil bez DPH. Došlo tedy ke dvojímu zdanění a porušení neutrality DPH, neboť DPH musí odvést jak stěžovatelka, tak odběratel. Stěžovatelka přitom nemá nástroj, jak odvedené DPH získat od zahraničních odběratelů zpět. Takový postup proto představuje zásah do jejího práva vlastnit majetek dle čl. 11 Listiny základních práv a svobod (dále „Listina“).
[12] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry krajského soudu a navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
[13] Žalovaný v prvé řadě upozornil, že Nejvyšší správní soud se obdobnými případy stěžovatelky zabýval již několikrát, přičemž neshledal její argumentaci důvodnou. K věci samé pak uvedl, že stěžovatelka vůbec nebrojí proti závěru krajského soudu, že neprokázala dodání zboží do jiného členského státu deklarovaným odběratelům. Daňový subjekt přitom musí prokázat i skutečnost, že zboží bylo dodáno jinému než deklarovanému odběrateli. Ze spisového materiálu ovšem nevyplývají žádné indicie o tom, že zboží mohla obdržet jiná osoba, která je plátcem DPH. Takovými indiciemi nejsou identifikované pochybnosti správce daně, které vyplynuly z výskytu třetích osob na CMR listech či vážních lístcích. Žalovaný také odmítl, že na postavení skutečných odběratelů jako osob povinných k dani lze usuzovat s ohledem na objektivní okolnosti na trhu. Jelikož stěžovatelka neprokázala naplnění podmínek § 64 odst. 1 zákona o DPH, jedná se o tuzemské plnění, u kterého je nutné odvést DPH. Nemohlo tak dojít k zásahu do práva stěžovatelky vlastnit majetek.
[14] V případě návrhu na provedení mezinárodního dožádání nešlo o důkazní návrh, jelikož stěžovatelka požadovala po daňových orgánech zjištění toho, co měla sama tvrdit. Nicméně, v nyní projednávané věci stěžovatelka, oproti jiným případům, tvrzení o neprovedení mezinárodního dožádání neuvedla v žalobě. Jedná se tak o nepřípustnou kasační námitku.
[15] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že kasační stížnost je projednatelná. Následně přezkoumal rozsudek krajského soudu v rozsahu důvodů uplatněných v kasační stížnosti, včetně důvodů, ke kterým je povinen přihlížet z úřední povinnosti [§ 109 odst. 3, 4 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní („s. ř. s.“)]. Shledal, že kasační stížnost není důvodná.
[16] Nejvyšší správní soud předesílá, že skutkově a právně obdobnými případy téže stěžovatelky se ve své rozhodovací činnosti již opakovaně zabýval (viz rozsudky ze dne 30. 5. 2024, č. j. 1 Afs 241/2022‑115, ze dne 30. 5. 2024, č. j. 1 Afs 53/2023‑76, ze dne 15. 7. 2024, č. j. 10 Afs 64/2023‑98, ze dne 20. 8. 2024, č. j. 10 Afs 216/2023‑83, ze dne 29. 8. 2024, č. j. 6 Afs 46/2022‑113, ze dne 20. 9. 2024, č. j. 3 Afs 148/2022‑103, ze dne 14. 10. 2024, č. j. 5 Afs 8/2024‑80, či ze dne 5. 10. 2024, č. j. 5 Afs 18/2024‑77). Stěžovatelka nebyla úspěšná ani s totožnou kasační argumentací (rozsudky ze dne 2. 5. 2025, č. j. 6 Afs 12/2025‑48, a ze dne 17. 7. 2025, č. j. 1 Afs 28/2025‑57), a to i ve vztahu k týmž deklarovaným odběratelům (rozsudek ze dne 26. 8. 2025, č. j. 7 Afs 346/2024 ‑ 60). V nyní projednávané věci Nejvyšší správní soud neshledal důvod, pro nějž by se měl od citované judikatury odchýlit. Na odůvodnění označených rozhodnutí proto odkazuje, přičemž dále shrnuje pouze jejich klíčové závěry.
[17] Předně je třeba uvést, že osvobození od DPH podle § 64 odst. 1 zákona o DPH je závislé na třech podmínkách. Konkrétně je třeba, aby (i) zboží bylo dodáno do jiného členského státu EU osobě registrované k dani v jiném členském státě; (ii) zboží bylo skutečně odesláno (přepraveno) do jiného členského státu a (iii) přeprava zboží byla zajištěna plátcem, pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou (rozsudky NSS ze dne 4. 4. 2013, č. j. 1 Afs 104/2012‑45, bod 31, a ze dne 14. 8. 2014, č. j. 6 Afs 117/2014‑49, bod 22).
[18] Soudní dvůr přitom ve stěžovatelkou dovolávaném rozsudku ve věci B2 Energy, bod 40, potvrdil, že nárok na osvobození od DPH je nutné odepřít „pokud tento dodavatel neprokázal, že zboží bylo dodáno příjemci, který má v posledně uvedeném členském státě postavení osoby povinné k dani, a pokud s ohledem na skutkové okolnosti a na informace poskytnuté dodavatelem nejsou k dispozici údaje potřebné k ověření, že tento příjemce toto postavení měl“.
[19] Nejvyšší správní soud pak ve své navazující judikatuře shledal, že z citovaného závěru Soudního dvora „nelze dovodit, že by daňový subjekt mohl bez jakékoliv indicie nově zcela změnit svá tvrzení. Optikou tohoto rozhodnutí lze případ toliko odlišně právně posoudit. Vrátit věc až do daňového řízení je namístě zpravidla tehdy, pokud tu existuje nějaká skutková indicie ukazující na osobu odlišnou od deklarovaného odběratele, která mohla fakticky (namísto něho) odebrat sporná plnění“ (rozsudek č. j. 1 Afs 241/2022‑115, bod 37). Zjišťovat tyto okolnosti přitom není úkolem správce daně, jelikož „finanční orgány jsou povinny k této skutečnosti přihlédnout toliko tehdy, pokud z okolností případu vyplývá, resp. pokud tuto skutečnost daňový subjekt prokáže“ (rozsudek NSS č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 26). Jinými slovy, teprve „jakmile má daňový orgán k dispozici údaje potřebné k ověření, že skutečný odběratel daňového subjektu měl postavení osoby povinné k dani, nemůže nadále trvat na tom, aby to prokazoval daňový subjekt“ (rozsudek NSS ze dne 20. 8. 2024, č. j. 10 Afs 216/2023‑83, bod 22).
[20] Tato východiska, která jsou ostatně výsledkem stěžovatelkou uváděného vývoje judikatury, krajský soud v nyní projednávané věci zcela respektoval. Náležitě zohlednil jak rozsudek Soudního dvora ve věci B2 Energy, tak i citovanou navazující judikaturu NSS (např. body 27 a 28 napadeného rozsudku).
[21] Nejvyšší správní soud nesouhlasí s názorem stěžovatelky, že je nutné zrušit napadené rozhodnutí po vzoru jí odkazovaného rozsudku NSS č. j. 7 Afs 238/2021‑73, resp. věc předložit rozšířenému senátu. Jak už kasační soud ve věcech stěžovatelky opakovaně vysvětlil (viz rozsudky č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 30, ze dne 25. 10. 2024, č. j. 5 Afs 18/2024‑77, bod 45, č. j. 1 Afs 28/2025‑57, bod 19, č. j. 7 Afs 346/2024 ‑ 60, bod 21), stejně jako učinil v projednávané věci i krajský soud (bod 65 napadeného rozsudku), situace řešená v rozsudku č. j. 7 Afs 238/2021‑73 není s nynějším případem stěžovatelky srovnatelná. V odkazované věci daňový subjekt, na rozdíl od stěžovatelky, jednal s osobou, která domlouvala dodávky pro několik společností, a připustil, že zboží možná nebylo dodáno tvrzenému odběrateli, ale jiné z těchto společností; k takovému závěru směřovala také skutková zjištění.
[22] Judikatura Nejvyššího právního soudu tudíž není rozporná, jak stěžovatelka v kasační stížnosti namítá. Rozdílný přístup kasačního soudu v jednotlivých věcech je odůvodněn odlišnými skutkovými okolnostmi. Není tedy důvod věc podle § 17 s. ř. s. předkládat rozšířenému senátu (shodně rozsudky NSS č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 30, č. j. 10 Afs 216/2023‑83, bod 25, nebo č. j. 7 Afs 346/2024 ‑ 60, bod 22). Stejný závěr platí také pro rozsudek NSS č. j. 4 Afs 115/2021‑45 (srov. rozsudek NSS č. j. 6 Afs 46/2022‑113, bod 57, anebo č. j. 1 Afs 28/2025‑57, bod 19).
[23] Co se prokazování odběratelů týče, stěžovatelka nezpochybňuje závěr, že zboží neodebrali deklarovaní odběratelé. Naopak, tuto skutečnost stěžovatelka v kasační stížnosti sama uznává, neboť uvádí, že deklarovaní odběratelé nejspíše nebyli skutečnými odběrateli, nýbrž figurovali jako formální či fiktivní články v řetězci dodávek řepkového oleje.
[24] Svůj nesouhlas stěžovatelka vztahuje pouze k závěru krajského soudu o neexistenci indicií o alternativních odběratelích, kteří by měli postavení osoby povinné k DPH. Touto argumentací, kterou poprvé uplatnila až v průběhu řízení o žalobě v podání ze dne 28. 6. 2024 označeném jako Vyjádření k judikaturnímu vývoji, ovšem stěžovatelka popřela celou svoji předchozí argumentační pozici. Takový postup stěžovatelky NSS již opakovaně odmítl s tím, že „[n]elze […] umožnit, aby daňové subjekty své nároky uplatňovaly ‚alibisticky‘ podle toho, jak se bude řízení vyvíjet, a k jakému závěru soudy (resp. správní orgány) dospějí, jak prosazuje žalobkyně. Žalobkyně nemůže tvrdit a prokazovat, že dodala zboží deklarovaným odběratelům, a zároveň požadovat, aby pouze v případě, že by podle soudu neunesla své důkazní břemeno ohledně dodání deklarovanému odběrateli, byla věc posuzována optikou“ dodání jiné osobě povinné k dani (rozsudky NSS č. j. 1 Afs 241/2022‑120, bod 43; č. j. 5 Afs 8/2024‑80, bod 45; nebo ze dne 12. 5. 2025, č. j. 2 Afs 251/2022‑104, bod 48).
[25] Existenci indicií o skutečných odběratelích odlišných od těch deklarovaných navíc stěžovatelka staví na údajích uvedených v CMR listech a vážních lístcích. Podle názoru NSS však krajský soud tyto námitky správně odmítl jako obecné, nedostatečné a nenasvědčující tomu, že šlo o skutečné odběratele (srov. body 58 až 62 napadeného rozsudku). Nejvyšší správní soud proto po vzoru obdobných případů stěžovatelky (viz zejména rozsudek č. j. 1 Afs 28/2025‑57, bod 22) uvádí, že ani v nyní projednávané věci stěžovatelka „[n]evysvětlila, jak dodávky ve skutečnosti probíhaly a kdo byl skutečným odběratelem; tím ostatně ani nemusely být osoby uvedené na předložených dokumentech. Pouhá neprokázaná eventualita, že zboží mohlo být v jiném členském státě dodáno osobě povinné k dani, kterou nadto stěžovatelka po celou dobu řízení v podstatě popírala tvrdošíjným trváním na tom, že prokázala dodání zboží deklarovaným odběratelům, není důvodem pro zrušení rozhodnutí žalovaného“ (rozsudek NSS č. j. 5 Afs 8/2024‑80, bod 46; obdobně č. j. 6 Afs 12/2025‑48, body 26 a 27). Zároveň nelze přehlédnout ani to, že „[t]rvá‑li daňový subjekt současně na více skutkových verzích svého případu, které jsou vzájemně neslučitelné, snižuje obvykle věrohodnost obou (všech) těchto verzí“ (rozsudek NSS č. j. 2 Afs 251/2022‑104, bod 48).
[26] Důvodná není ani stěžovatelkou namítaná hodnota, povaha a objem plnění, s jejichž pomocí se snaží dovodit závěr o (nutném) postavení skutečného odběratele jako osoby registrované k dani. Nejvyšší správní soud již v obdobných případech stěžovatelky k této argumentaci jednou vysvětlil, že „nelze s jistotou vyloučit, že by plnění byla dodána více subjektům, tedy rozdělena (i v rámci jedné dodávky). Za situace, kdy není zřejmé, kdo konkrétně zboží odebral, totiž nelze např. vyloučit, že zboží odebralo současně vícero subjektů, čímž by došlo ke snížení hodnoty jednotlivých (takto rozdělených) plnění, či že odběratelem byl konečný spotřebitel, tedy osoba, která zboží nepoužívá ke své ekonomické činnosti, a nebyla by proto povinná k dani. Ani samotná vysoká hodnota plnění a charakter zboží tedy nutně nemusí znamenat, že stěžovatelka dodala sporná plnění osobě povinné k dani“ (rozsudek NSS č. j. 5 Afs 8/2024‑80, bod 44; obdobně i rozsudky NSS č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 23, nebo č. j. 1 Afs 28/2025‑57, bod 23).
[27] Stejně tak není rozhodné, zda (ne)lze řepkový olej běžně dodat i koncovým spotřebitelům. Rovněž v tomto případě NSS již v minulosti dospěl k závěru, že „[i] kdyby … stěžovatelka skutečně dopravila řepkový olej rovnou do rafinerie k dalšímu zpracování či do jiného konkrétního místa, není vyloučeno, že mezi stěžovatelkou a místem vyložení (stočení oleje) mohlo existovat vícero subjektů, které si zboží mezi sebou přeprodaly. Bez bližších informací však nelze určit jejich počet ani postavení, a tedy ani potvrdit, zda se skutečně jednalo o osoby povinné k dani“ (rozsudek NSS č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 24).
[28] Z judikatury NSS konečně vyplývá i závěr, podle něhož jestliže nebyla prokázána podstata plnění jako plnění intra‑unijního, avšak k jeho dodání došlo, je třeba je posoudit jako tuzemské zdanitelné plnění zatížené daní na výstupu (kromě výše citovaných rozsudků vydaných přímo ve věcech stěžovatelky srov. i rozsudky NSS ze dne 30. 7. 2010, č. j. 8 Afs 14/2010‑195, č. 2172/2011 Sb. NSS, nebo ze dne 18. 1. 2021, č. j. 5 Afs 304/2019‑40). V projednávaném případě přitom nebylo mezi účastníky řízení sporné, že k dodání zboží došlo. Nebyly nicméně prokázány podmínky pro přiznání osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu, v důsledku čehož nebylo stěžovatelce přiznáno osvobození od daně (plnění tak bylo posouzeno nikoli jako intra‑unijní, nýbrž jako tuzemské zdanitelné plnění). Za dané situace tedy nedošlo k porušení práva stěžovatelky vlastnit majetek dle čl. 11 Listiny, neboť jí nebylo přiznáno osvobození od daně z důvodu neunesení jejího důkazního břemene (shodně již rozsudek NSS č. j. 6 Afs 12/2025‑48, bod 29). Ze stejného důvodu (neunesení důkazního břemene stěžovatelkou) není v projednávané věci důvodná ani námitka, že mělo dojít k porušení zásady neutrality daně.
[29] Pokud jde o tvrzení, že orgány finanční správy měly provést mezinárodní dožádání zaměřené na objasnění vztahů subjektů uvedených na stěžovatelkou předložených dokladech (viz část V. doplnění kasační stížnosti), jedná se o nepřípustnou kasační námitku dle § 104 odst. 4 s. ř. s. Tuto argumentaci totiž stěžovatelka neuplatnila v řízení před krajským soudem, ač tak učinit mohla.
[30] Na základě výše uvedeného Nejvyšší správní soud shledal, že kasační stížnost není důvodná. Proto ji podle § 110 odst. 1 věty poslední s. ř. s. zamítl.
[31] O náhradě nákladů řízení soud rozhodl na základě § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s. podle úspěchu ve věci. Stěžovatelka nebyla v řízení úspěšná, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly, proto mu soud náhradu nákladů řízení nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. června 2026
Ivo Pospíšil
předseda senátu
Od 1. října 2016 je aplikován režim přenesení daňové povinnosti (DPH odvádí příjemce) na vybrané telekomunikační služby, resp. obecněji na ...
Součástí novely, kterou se mění některé zákony v oblasti daní a některé další zákony, je nová komplexní úprava pravidel pro ...
Ministerstvo financí prominulo DPH na dodávky některých respirátorů. Detaily a odpovědi na některé dotazy v dnešním článku
Finanční správa České republiky potvrdila, že pravidla pro uplatňování nároku na odpočet DPH zůstávají v České republice beze změny. Přestože ...