Celé znění judikátu:
žalobkyně: EUROSONIC s.r.o., IČO 05147859
sídlem Vitošská 3412/5, 143 00 Praha 4
zastoupena daňovým poradcem 4Z TAXES Praha s.r.o., IČO 19185014
sídlem Jinonická 804/80, 158 00 Praha 5
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného z 30. 1. 2024, čj. 3353/24/5300-21441-704561
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
Odůvodnění:
1. Vymezení věci
- Žalobkyně se na soud obrátila, protože nesouhlasí s tím, že jí finanční orgány na základě daňové kontroly neuznaly nárok na odpočet a doměřily daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za období listopad 2019.
- Mezi účastníky je v řízení před soudem sporným plnění zboží (domácí zboží, drobná elektronika, dárkové předměty), které měla žalobkyni prodat společnost Comage s. r. o., IČO 02788730 (dále jen „Comage“). Pro věc je podstatné, zda žalobkyně prokázala dodání zboží deklarovaným dodavatelem, respektive zda finanční orgány měly dostatečné pochyby, aby přenesly důkazní břemeno na žalobkyni.
2. Dosavadní průběh řízení a napadené rozhodnutí
- Finanční úřad zahájil v září 2021 daňovou kontrolu za období listopad 2019, neboť měl pochybnosti o nároku žalobkyně na odpočet DPH z plnění, jež měla přijmout od společnosti Comage.
- V rámci daňové kontroly se podle finančního úřadu žalobkyni nepodařilo prokázat existenci sporného plnění, ani to, že jej skutečně přijala od společnosti Comage. Proto nárok na odpočet za toto plnění neuznal, doměřil žalobkyni DPH a uložil jí příslušné penále.
- Žalobkyně se proti dodatečnému platebnímu výměru odvolala. Měla totiž za to, že přijetí plnění prokázala.
- Žalovaný napadeným rozhodnutím platební výměr změnil tak, že odstranil pasáže o uloženém penále. Podle žalovaného se finanční úřad dopustil procesního pochybení. Před zahájením daňové kontroly totiž měl žalobkyni vyzvat k podání dodatečného daňového přiznání, neboť mimo daňovou kontrolu zjistil skutečnosti, na jejichž základě bylo možné důvodně předpokládat, že žalobkyni bude daň doměřena. Žalobkyni tedy uložil penále, aniž jí předtím umožnil podat dodatečné daňové přiznání. Ve vztahu k doměřené dani ale žalovaný shodně s finančním úřadem dospěl k závěru, že žalobkyně existenci plnění od společnosti Comage neprokázala, a proto výši doměřené daně ponechal.
3. Žalobní argumentace
- Žalobkyně v žalobě zpochybňuje závěry finančních orgánů o neunesení jejího důkazního břemene a důsledků, které z toho vyvodily.
- Namítá, že žalovaný nesprávně hodnotil důkazy a nepřihlédl ke všemu, co vyšlo najevo v průběhu řízení. Finanční orgány zpochybnily dle žalobkyně vystavení daňových dokladů a hotovostní transakce, existenci provozovny společnosti Comage v areálu SAPA, předání zboží, prodej zboží společnosti Lokalo s.r.o., IČO 06339531 (dále jen „Lokalo“) a důvěryhodnost společnosti Comage. Ty pochyby žalobkyně rozporuje (část II. žaloby):
- Daňové doklady vystavené společností Comage byly zaevidovány v systému kontrolního hlášení u této společnosti. Systém ke každému dokladu evidoval základ daně, výši DPH, datum uskutečnění zdanitelného plnění a DIČ odběratele. Tyto údaje společnost zasílala správci daně a párovaly se s údaji zasílanými žalobkyní v kontrolních hlášeních. Doklady byly opatřeny kódem EET a jsou evidovány u správce daně.
- Žalobkyně i jednatel společnosti Comage, Jan Anders, při výsleších shodně označili na mapě místo, kde se měla provozovna nacházet.
- Svědek P. potvrdil, že byl u předávky zboží a odškrtával zboží na faktuře. Svědek zaslal žalovanému svoje poznámky vztahující se k tomuto obchodu.
- Prodej zboží společnosti Lokalo dosvědčil jeden ze svědků. Ze skladové evidence pak vyplývá, že zboží muselo být nakoupeno od společnosti Comage, aby mohlo být následně prodáno společnosti Lokalo a evidence se přitom nedostala do záporných čísel.
- Společnost Comage působila na trhu již od roku 2015. Údaj o ní jako o nespolehlivém plátci byl zveřejněn až v červenci 2022, tedy bezmála tři roky po sporné obchodní transakci. Žalobkyně tedy mohla dovozovat, že před tímto okamžikem byla společnost Comage řádným plátcem daně a plnila své zákonné povinnosti.
- Dále uvádí, že žalovaný opíral svoje závěry o výpovědi svědků, jejichž důvěryhodnost sám zpochybnil. Jednalo se o pana Jana Anderse (ten při druhém výslechu odmítl vypovídat z důvodu obavy z trestního stíhání), zaměstnance společnosti Comage, pana T., a bývalou účetní této společnosti paní F.
- Žalobkyně nesouhlasí s tím, že žalovaný v odvolacím řízení nevyslechl navrženého svědka pana Q. Žalovaný dospěl k závěru o nízké vypovídací schopnosti tohoto svědka, aniž by jej vyslechl. Svědek přitom mohl dosvědčit zapojení pana H. do sporné transakce mezi společností Comage a žalobkyní.
- Žalobkyně nesouhlasí rovněž s tím, že žalovaný neprovedl dokazování skladovou evidencí s odůvodněním, že byla předložena pozdě. Žalovaný měl informace o skladové evidenci z několika předchozích písemností, které mu žalobkyně zaslala v průběhu odvolacího řízení. V případě, že měl žalovaný pochybnosti o těchto tvrzení, měl žalobkyni vyzvat k jejich doložení či doplnění, aby se vyvaroval stavu non liquet. Nad rámec této argumentace žalobkyně uvádí, že má pochybnosti, zda se pojmem důkazy v § 115 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, rozumí důkazy nebo důkazní prostředky.
- Vyjádření správce daně jsou podle žalobkyně plné rozporů a nerespektují základní zásadu správy daní – správně zjištění a stanovení daně. K tomu žalobkyně obsáhle cituje z judikatury Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“; např. z rozsudků čj. 5 Afs 83/2012-46, 8 Afs 23/2018-37 nebo 6 Afs 34/2017-71) i Ústavního soudu (např. z nálezů sp. zn. III. ÚS 2096/07 nebo II. ÚS 664/04). Žalobkyně má za to, že v rámci svých možností a vzhledem k časovému odstupu i specifikům obchodování ve vietnamské komunitě splnila podmínky nároku na odpočet DPH.
- Navrhuje proto, aby soud napadené rozhodnutí zrušil, vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení a přiznal jí náhradu nákladů řízení.
4. Vyjádření žalovaného
- Žalovaný s žalobou nesouhlasí a navrhuje její zamítnutí. Má za to, že s většinou žalobní argumentace se vypořádal již v napadeném rozhodnutí, na které v podrobnostech odkázal.
- K námitkám, v nichž žalobkyně brojí proti pochybnostem finančních orgánů, uvádí žalovaný následující:
- Nerozporuje, že společnost Comage byla zaregistrována k EET a zaevidovala hotovostní úhrady za sporná plnění. Provedení hotovostních úhrad však automaticky neznamená, že došlo k faktickému uskutečnění sporných plnění způsobem uvedeným v daňových dokladech. Žádnou osobou ze společnosti Comage nebylo potvrzeno vydání daňových dokladů, dodání zboží, ani přijetí hotovostních plateb a jejich zaevidování do EET. Pochybnosti o faktickém uskutečnění sporných plnění nebyly pouhým zaevidováním plateb v systému EET rozptýleny.
- Nebyly rozptýleny ani pochybnosti o existenci provozovny společnosti Comage v areálu SAPA. Finanční orgány zjistily, že vlastník areálu neeviduje v evidenci nájemců a podnájemců společnost Comage ani jejího jednatele a zaměstnance. Provozovna v areálu SAPA není evidována u správce daně, v živnostenském rejstříku, ani v systému EET. Jednatel společnosti Comage, pan Anders, a její zaměstnanec pan T. vyloučili, že by za společnost uzavřeli nájemní smlouvu, a uvedli, že v areálu SAPA nevykonávali žádnou obchodní činnost. Žalobkyně a jednatel Anders sice označili na mapě shodně místo, kde se provozovna měla nacházet, každý ji však popsal jinak. Ani prokázání této skutečnosti navíc samo o sobě neprokazuje existenci sporných plnění.
- Svědecká výpověď pana P. nemohla objasnit, že žalobkyně fakticky přijala deklarovaná plnění od společnosti Comage. Svědek pouze potvrdil, že byl jako tlumočník u různých předávek zboží v areálu SAPA a viděl název dodavatele Comage na daňových dokladech. Tyto doklady byly finančním orgánům předloženy a ty nijak nezpochybnily, že na nich je uvedeno jméno společnosti Comage. Svědek ale neobjasnil, zda žalobkyně skutečně přebírala zboží od společnosti Comage a zda faktury vystavila tato společnost.
- Ani svědecká výpověď pana F., bývalého pracovníka společnosti Lokalo, neprokázala přijetí sporných plnění od společnosti Comage. Bez řádně vedené skladové evidence totiž nebylo možné zjistit, zda zboží, které žalobkyně prodala společnosti Lokalo, skutečně dodala společnost Comage.
- K námitce o důvěryhodnosti společnosti Comage žalovaný odkázal na bod 73 napadeného rozhodnutí.
- K námitce nedůvěryhodnosti svědků žalovaný odkázal na příslušné pasáže napadeného rozhodnutí a uvedl, že rovněž jejich výpovědi neosvědčily, že by žalobkyně přijala sporná plnění od společnosti Comage
- Žalovaný neprovedl výslech pana Q., neboť žalobkyně navrhla výslech tohoto svědka toliko k prokázání zapojení pana H. do obchodu společnosti Comage s žalobkyní. Ani prokázání této skutečnosti by ale za absence přímých listinných důkazů nemohlo prokázat faktické uskutečnění sporných plnění. Proto žalovaný svědka nevyslechl.
- Žalovaný nedokazoval předloženou sestavou označenou jako „Pohyb zásob od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2019“, protože ji žalobkyně zaslala po uplynutí lhůty pro vyjádření se v rámci odvolacího řízení, přestože ji žalovaný poučil, že není povinen přihlížet k důkaznímu prostředku podanému po lhůtě. Nad rámec pak uvádí, že žádný z podkladů, které žalobkyně v rámci řízení předložila, nelze považovat za skladovou evidenci, z níž by bylo možné zjistit vazbu mezi konkrétními daňovými doklady a dodaným zbožím.
- Shrnuje, že finanční úřad žalobkyni vyzval k prokázání tvrzených skutečností a opakovaně ji seznámil se svými pochybnostmi o faktickém uskutečnění zdanitelného plnění. Bylo na žalobkyni, aby tyto pochybnosti vyvrátila a prokázala, že nárok na odpočet DPH uplatnila v souladu se zákonem. Této své povinnosti však nedostála. Námitku nesprávného hodnocení důkazů považuje žalovaný za nedůvodnou, neboť je formulována pouze obecně bez uvedení konkrétních skutečností, jež měl žalovaný hodnotit v rozporu s daňovým řádem.
5. Posouzení soudem
- Ve věci samé rozhodl soud bez nařízení jednání, s čímž žalovaný souhlasil výslovně a žalobkyně konkludentně [§ 51 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“)]. Napadené rozhodnutí přezkoumal v rozsahu uplatněných žalobních bodů (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.) a vycházel ze skutkového i právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu dle § 75 odst. 1 s. ř. s.
- Žalobu podala řádně a včas osoba k tomu oprávněná.
- Žaloba není důvodná.
- Žalobkyniny námitky se týkají unesení důkazního břemene daňového subjektu. Této otázce se NSS věnoval opakovaně a jeho závěry jsou v tomto ohledu ustálené.
- Podle § 92 odst. 3 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních. Podle odst. 4 téhož ustanovení, pokud to vyžaduje průběh řízení, může správce daně vyzvat daňový subjekt k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně, a to za předpokladu, že potřebné informace nelze získat z vlastní úřední evidence. Podle odst. 5 písm. c) tohoto ustanovení správce daně prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem.
- Daňový subjekt unese své prvotní důkazní břemeno, pokud předloží správci daně řádné účetnictví. Současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním (rozsudek NSS z 26. 1. 2011, čj. 5 Afs 24/2010-117). I když daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady, správce daně může vyjádřit pochybnosti týkající se věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. Ve vztahu k důvodnosti jeho pochyb tíží správce daně důkazní břemeno (rozsudek NSS z 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007-119, č. 1572/2008 Sb. NSS). Pokud správce daně pochybnosti prokáže, důkazní břemeno přechází zpět na daňový subjekt, který je povinen doložit pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu, popř. svá tvrzení korigovat. Daňový subjekt musí tyto skutečnosti prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím a evidencemi (např. rozsudky NSS z 10. 11. 2021, čj. 10 Afs 34/2021-76, bod 15, z 24. 1. 2022, čj. 4 Afs 26/2021-39, bod 26, a z 18. 2. 2022, čj. 4 Afs 135/2019-29, bod 34).
- Co se týče uplatnění nároku na odpočet daně, je podstatné, že podle § 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH, je plátce oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění tehdy, pokud plnění skutečně přijal a použil ho v rámci své ekonomické činnosti pro účely uskutečňování plnění uvedených v tomto ustanovení. Pro uplatnění nároku na odpočet musí splnit podmínky uvedené v § 73 odst. 1 zákona o DPH.
- Žalobkyně byla pro uplatnění nároků na odpočet DPH povinna tvrdit a prokázat, že od svých dodavatelů přijala zdanitelné plnění, které bylo fakticky realizováno a použito pro její činnost. Jak uvedl NSS ve svém rozsudku z 26. 9. 2012, čj. 8 Afs 14/2012-61: „Ve vztahu k dani z přidané hodnoty Nejvyšší správní soud ustáleně judikuje, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemusí být dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet, není-li zároveň prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění opravdu došlo (rozsudek z 16. 3. 2010, čj. 1 Afs 10/2010-71). Aby mohla být daňovému dokladu přisouzena důkazní hodnota ve smyslu § 73 odst. 1 zákona o DPH, resp. § 19 odst. 2 zákona č. 588/1992 Sb., musí odrážet i faktickou stránku věci, tj. přijetí zdanitelného plnění. […] Pokud správci daně vzniknou pochybnosti ohledně správnosti určitého daňového dokladu, resp. pochybnosti o uskutečnění zdanitelného plnění, daňový doklad shora uvedenou důkazní hodnotu ztrácí a nárok na odpočet daně je třeba prokázat jinými způsoby předvídanými daňovým řádem“ (shodně např. rozsudek NSS z 3. 3. 2022, čj. 9 Afs 68/2021, bod 28). Neprokáže-li daňový subjekt, že se plnění fakticky uskutečnilo, nárok na odpočet mu vůbec nevznikne (srov. rozsudek NSS z 21. 12. 2016, čj. 6 Afs 252/2016-35, bod 12).
- Mezi účastníky není sporné, že žalobkyně unesla své primární důkazní břemeno. Sporné je, v jakém rozsahu finanční úřad zpochybnil dodání zboží od společnosti Comage a zda žalobkyně unesla své důkazní břemeno poté, co finanční úřad vyjádřil své pochybnosti.
- Soud se v souladu se strukturou žalobní argumentace nejprve zabýval námitkou, zda finanční orgány správně hodnotily důkazy a přihlédly ke všemu, co vyšlo v řízení najevo, a poté námitce neprovedení dokazování výslechem svědka pana Q. a skladovou evidencí.
5.1 Prokázání pochybností finančních orgánů a hodnocení důkazů
- Žalobkyně v části II. žaloby rozporuje několik zjištění finančních orgánů. V závěru žaloby pak v rámci jednoho z žalobních bodů namítá, že žalovaný postupoval v rozporu s pravidly hodnocení důkazů, že nehodnotil důkazy v jejich vzájemné souvislosti a že nepřihlédl ke všemu, co vyšlo v řízení najevo. Jelikož tuto námitku žalobkyně blíže nekonkretizuje, soud ji posoudil tak, že se váže právě ke zjištěním vymezeným v části II. žaloby.
- Některá z těchto zjištění, s nimiž žalobkyně nesouhlasí, finanční úřad učinil již při prokazování svých prvotních pochybností o existenci sporného plnění, jiná pak učinil až v reakci na žalobkyní předložené důkazy a tvrzení, které měly jeho pochybnosti vyvrátit. Soud se proto nejprve věnoval otázce, zda finanční orgány prokázaly svoje pochybnosti o faktickém uskutečnění sporného plnění, a až poté otázce, zda žalobkyně tyto pochybnosti vyvrátila.
Pochybnosti finančního úřadu
- Finanční úřad vyzval v dubnu 2022 žalobkyni, aby prokázala přijetí plnění od společnosti Comage a použití těchto plnění v rámci své ekonomické činnosti. Měl totiž pochybnosti o věrohodnosti předložených daňových dokladů od tohoto dodavatele. Pro přehlednost soud tyto pochybnosti zrekapituluje.
- Své pochybnosti finanční úřad odůvodnil primárně tím, že předložené doklady obsahovaly i vytištěné příjmové pokladní doklady o přijetí hotovostní platby, které však nebyly podepsány ani opatřeny jinou identifikací osob, které by stvrdily uskutečnění hotovostních plateb (razítko společnosti Comage se neshodovalo s razítky, které jednatel této společnosti používal na jiných dokumentech). Finančnímu úřadu proto nebylo jasné, komu žalobkyně hotovostní úhrady předala. K úhradám za dodané zboží navíc zjevně mělo dojít bankovním převodem, neboť na dokladech bylo uvedeno číslo bankovního účtu společnosti Comage. Rovněž smlouva o spolupráci z 18. 6. 2019 mezi žalobkyní a společností Comage byla sice opatřena razítkem, ale nebyla za tuto společnost podepsána, a finančnímu úřadu tak vznikly pochybnosti, zda ji žalobkyně vůbec uzavřela se společností Comage, případně zda za tuto společnost při sepsání smlouvy jednala osoba k tomu oprávněná. Žalobkyně dále nepředložila žádné objednávky zboží, přestože podle smlouvy o spolupráci bylo její povinností objednávat zboží u dodavatele písemnou nebo elektronickou formou a objednávky měly obsahovat podrobné údaje o odběrateli i objednávaném zboží.
- Další pochybnosti o sporných plněních vyvstaly finančnímu úřadu na základě místního šetření provedeného v provozovně žalobkyně v srpnu 2021. Jednatel žalobkyně při šetření uvedl, že s nabídkou spolupráce za ním přišel v areálu SAPA jednatel společnosti Comage, pan Anders. Při tomto prvním setkání uzavřeli písemnou smlouvu o spolupráci, kterou určitě podepsal pan Anders; žalobkyně si podle svých slov zřejmě vzala špatnou smlouvu s chybějícím podpisem. K dalšímu obchodování za společnost Comage byla podle jednatele žalobkyně pověřena osoba jménem S.; většinu zboží přivezl pan S. do žalobkyniny provozovny v areálu SAPA, předal žalobkyni fakturu a převzal platbu v hotovosti. Žalobkyně u něj rovněž objednávala zboží. Podle jednatele žalobkyně měla společnost Comage v areálu SAPA provozovnu se vzorky nabízeného zboží. Skladovou evidenci vede žalobkyně ve formě excelových tabulek, do nichž postupně vkládá naskladněné a vyskladněné zboží. Tyto tabulky předložila. Na konci roku provádí fyzickou inventuru a tabulky maže.
- Finanční úřad následně zahájil daňovou kontrolu a k ověření žalobkyniných tvrzení vyslechl pana Anderse. Ten vypověděl, že žalobkyni nezná, nikdy s ní nejednal, nezná její provozovnu, nikdy v ní nebyl, nezná ani žalobkynina jednatele a nikdy s ním nejednal, předloženou smlouvu o spolupráci neuzavřel ani nepodepsal. Uvedl, že společnost Comage měla v roce 2019 v areálu SAPA malou kancelář bez jakéhokoli zboží či vzorků. Podle jeho slov společnost ve skutečnosti řídil pan T., který byl na základě generální plné moci a organizační struktury zplnomocněn k vedení společnosti Comage, objednávkám, vystavování dokladů odběratelům a k přijímání úhrad, měl právo disponovat s pokladnou a razítky. Pan Anders podle svého tvrzení nikdy v tržnici SAPA neobchodoval. Finanční úřad tedy uzavřel, že jednatel Anders neměl bližší povědomí o obchodní činnosti společnosti Comage, ani o její spolupráci s žalobkyní. Na základě jeho svědecké výpovědi se pochybnosti finančního úřadu dále prohloubily.
- Finanční úřad vyslechl i pana T., o němž jednatel Anders uvedl, že měl řídit obchodní činnost společnosti Comage. Svědek označil svoje podpisy na generální plné moci a organizační struktuře za zfalšované. K tomu finanční orgány uvedly, že podpisy pana T. na listinách na první pohled skutečně nesouhlasí s jeho pravým podpisem. Svědek dále uvedl, že ve společnosti vykonával na dohodu o provedení práce skladníka a několikrát předal zboží na parkovišti před tržnicí SAPA. S jednatelem Andersem se podle svých slov viděl pouze jednou při podpisu dohody o provedení práce; pokyny ke své činnosti dostával skrze SMS. Nevěděl, zda společnost měla v areálu SAPA provozovnu a nikdy nebyl ani v sídle společnosti. Rovněž uvedl, že nevěděl, jakou obchodní činnost společnost vykonávala, neměl k dispozici razítko, nevystavoval žádné doklady a neměl přístup k EET ani do datové schránky. Žalobkyni nezná a neuzavřel s ní žádnou smlouvu, sporné daňové doklady nevystavil ani je nepodepsal a nevozil žalobkyni zboží, nepřebíral od žalobkyně hotovost a nikdy nebyl v její provozovně. Jednatel žalobkyně při výslechu uvedl, že svědka nezná a nejedná se o osobu, se kterou za společnost Comage jednal. I druhý svědek tedy vypověděl, že nezná žalobkyni a nemá žádné povědomí o uskutečnění sporných plnění. I tato svědecká výpověď dále prohloubila pochybnosti finančního úřadu o předložených daňových dokladech, smlouvě o spolupráci, předání hotovostních úhrad, jakož i o samotné existenci sporných plnění.
- Další pochybnosti vyvstaly finančnímu úřadu na základě jeho vlastních šetření o dodavateli společnosti Comage. Z údajů v obchodním rejstříků finanční úřad zjistil, že tato společnost má pouze virtuální sídlo a nezveřejňuje povinné údaje ve sbírce listin. Dále zjistil, že společnost nemá webové stránky, v EET má evidovánu pouze jednu ze dvou provozoven deklarovaných v živnostenském rejstříků a že Česká správa sociálního zabezpečení neevidovala u této společnosti v roce 2019 žádné zaměstnance. Finanční úřad rovněž uvedl, že společnost Comage je od 29. 11. 2020 nespolehlivým plátcem DPH.
- Uvedené skutečnosti byly dostatečné pro odůvodnění prvotních pochybností o skutečném dodání zboží. Obdobné okolnosti se v praxi opakovaně objevují a správní soudy je akceptují jako skutečnosti, které mohou založit pochybnost správce daně o přijetí plnění (srov. např. rozsudky NSS z 28. 8. 2018, čj. 8 Afs 265/2016-59, bod 51, a z 26. 5. 2021, čj. 2 Afs 216/2019-79, bod 140). Není přitom podstatné, že některé skutečnosti zakládající pochybnosti finančního úřadu nesouvisí přímo s plněním, které měl dodavatel žalobkyni poskytnout. Skutečnosti zakládající pochybnosti správce daně totiž mají objektivní povahu, k čemuž NSS připomněl v posledně citovaném rozsudku: „Tyto objektivní okolnosti nemusí mít (a často ani nemívají) bezprostřední souvislost s jednáním (nebo opomenutím) přičitatelným přímo daňovému subjektu, jenž si v daňovém přiznání uplatnil nárok na odpočet daně“.
- Žalobkyně má pravdu v tom, že v době, kdy mělo dojít k předání sporného plnění, nebyla společnost Comage vedena jako nespolehlivý plátce DPH, a tato okolnost proto nemohla zpochybnit její důvěryhodnost (část II.5 žaloby). Finanční orgány nicméně založily své závěry na celé řadě dalších okolností, které jsou ve svém celku dostatečné pro odůvodnění pochybností jak o skutečné obchodní činnosti společnosti Comage, tak i o faktickém dodání zboží. Zjištěné dílčí pochybení proto nelze považovat za natolik závažné, aby mohlo samo o sobě zvrátit pochybnosti finančních orgánů.
- Nedůvodná je rovněž žalobkynina námitka, že finanční orgány zpochybnily existenci provozovny společnosti Comage v areálu SAPA, přestože žalobkyně i jednatel společnosti Comage, Jan Anders shodně označili na mapě místo, kde se měla provozovna nacházet (část II.2 žaloby). Existence provozovny společnosti Comage v areálu SAPA byla však zpochybněna tím, že jednatel Anders i žalobkyně popsali provozovnu rozdílně. Finanční úřad rovněž doložil, že majitel areálu SAPA neevidoval společnost Comage v evidenci nájemců či podnájemců, nebyla doložena žádná nájemní smlouva této společnosti, a ani žalobkyní předložené fotografie blíže neoznačeného vstupu neprokazují, že se jedná o prostory, které využívala společnost Comage. Soud navíc souhlasí se žalovaným, že ani pokud by žalobkyně vyvrátila pochyby o existenci provozovny v areálu SAPA, nemůže tato okolnost sama o sobě při existenci dalších pochybností prokázat, že žalobkyně přijala od společnosti Comage sporná plnění.
- Soud proto shrnuje, že finanční úřad své pochyby dostatečně popsal a podložil relevantními skutečnostmi. Následně bylo na žalobkyni, aby prokázala, že plnění od dodavatele skutečně obdržela a že ho použila v rámci své ekonomické činnosti.
Prokazování existence zdanitelných plnění
- Žalobkyně na výzvu finančního úřadu k prokázání skutečností nereagovala. Finanční úřad jí proto zaslal dosavadní výsledek kontrolního zjištění, ve kterém uvedl, že jeho pochybnosti o uskutečnění sporných plnění nebyly rozptýleny.
- V reakci na dosavadní výsledek kontrolního zjištění žalobkyně uvedla, že společnost Comage jí zboží skutečně dodala. Své tvrzení prokazovala tím, že dodané zboží tento dodavatel zahrnul do svého daňového přiznání a kontrolního hlášení. Rovněž vystavené daňové doklady označil kódem EET a zaslal správci daně. Žalobkyně namítá, že tyto okolnosti vyvracejí pochybnosti finančních orgánů o vystavení dokladů a předání hotovostních plateb (část II.1 žaloby).
- Soud se ztotožnil se závěrem žalovaného, že zahrnutí sporných plnění do kontrolního hlášení a daňového přiznání samo o sobě neprokazuje, že žalobkyně skutečně přijala tato plnění od deklarovaného dodavatele. Přestože dodavatel uvede plnění ve svých tvrzeních vůči správci daně, stále je na žalobkyni, která uplatňuje nárok na odpočet daně, aby prokázala uskutečnění sporných zdanitelných plnění. Z přiléhavé judikatury správních soudů, na kterou odkazuje žalovaný, pak plyne, že takovým důkazem nejsou pouhá formálně bezvadná daňová tvrzení jiných daňových subjektů, neboť nemohou samy o sobě prokázat (obdobně jako předložené faktury), že se v nich deklarovaná plnění fakticky uskutečnila (srov. bod 23 rozsudku NSS z 30. 9. 2015, čj. 2 Afs 193/2015-70, nebo bod 17 rozsudku NSS z 21. 12. 2022, čj. 10 Afs 529/2021-48).
- Soud rovněž souhlasí s hodnocením žalovaného, že pouhým zaevidováním hotovostních úhrad v systému EET nebyly vyvráceny pochybnosti finančního úřadu o tom, zda k přijetí úhrad za sporné plnění skutečně došlo. Za společnost Comage žádný ze svědků nepotvrdil vydání faktur, předání zboží ani přijetí hotovostních úhrad a jejich zaevidování do systému EET. Osoba jménem S., se kterou měla žalobkyně jednat při předání zboží a které měla postupně předat hotovost ve výši přesahující jeden milion korun, je neznámá jak pro jednatele společnosti Comage a ostatní vyslýchané svědky, tak pro samotnou žalobkyni. Ani příjmové doklady nebyly podepsány a není proto zřejmé, kdo měl hotovost přebírat. Samy deklarované platby v hotovosti, kterými jsou hrazeny velké částky (v tomto případě pět plateb přesahujících v součtu milion korun), navíc mohou vzbuzovat pochybnosti o jejich reálném uskutečnění (srov. rozsudek NSS z 30. 7. 2008, čj. 2 Afs 24/2007-119). Tyto pochybnosti žalobkyně žádným z předložených důkazních prostředků nevyvrátila.
- K vyvrácení pochybností finančního úřadu následně žalobkyně navrhla výslech svědka P., který měl dosvědčit, že se účastnil předání zboží. Žalobkyně namítá, že žalovaný zpochybnil, že došlo k předání zboží, přestože tento svědek potvrdil, že byl u předávky zboží a odškrtával zboží na faktuře, což potvrzují i jeho poznámky, které zaslal žalovanému (část II.3 žaloby).
- Soud neshledal pochybení v tom, jakým způsobem žalovaný hodnotil svědeckou výpověď pana P. Tento svědek vypověděl, že v roce 2019 byl jako tlumočník přítomen u více než 50 dodávek zboží žalobkyni, z čehož minimálně jednou či dvakrát se jednalo o zboží od společnosti Comage. Že se jedná o zboží od této společnosti poznal pouze podle toho, že na fakturách, které překládal, bylo uvedeno jméno této společnosti. Tyto doklady byly předloženy finančnímu úřadu a ten nezpochybnil, že je na nich uvedena společnost Comage. Zpochybnil však, zda tyto doklady skutečně vystavila osoba oprávněná jednat jménem této společnosti, neboť faktury nebyly podepsány a ani jednatel společnosti pan Anders, ani její zaměstnanec pan S. nepotvrdili, že by je vystavili. Svědek dále uvedl, že nezná osoby, které při předání zboží vystupovaly za společnost Comage. Pochybnosti o skutečném předání zboží vyvolává i to, že svědek vypověděl, že byl u předání faktury, ale ne u předání hotovostní platby. Úhrady přitom podle žalobkyniných tvrzení měly být předávány současně s převzetím zboží. Svědek sice popsal, jak probíhala běžná předávka zboží, okolnosti konkrétní předávky zboží od společnosti Comage ale popsat neuměl. Z fotografie poznámek, kterou svědek následně zaslal finančnímu úřadu, v nichž si rukou zapsal jen „5. 11. 2019 T. – eurosonic – com – 200 Kč“ a „14. 11. 2019 T. – eurosonic – com – 300 Kč“, rovněž nevyplývá, že žalobkyně skutečně přijala zboží od společnosti Comage a že uhradila cenu v hotovosti osobám jednajícím za tuto společnost. Soud proto považuje za správný závěr žalovaného, že svědkovo tvrzení nepotvrdilo, že žalobkyně skutečně přebírala zboží od osob jednajících jménem společnosti Comage, ani že tato společnost vystavila faktury, které svědek viděl při předání zboží.
- Žalobkyně dále namítala, že finanční orgány zpochybnily prodej dodaného zboží společnosti Lokalo, přestože bývalý pracovník této společnosti pan F. potvrdil jak pořízení zboží, tak dlouhodobou spolupráci mezi společností Lokalo a žalobkyní. Ze skladové evidence podle žalobkyně rovněž vyplývá, že zboží musela nakoupit u společnosti Comage, aby jej mohla následně prodat společnosti Lokalo a evidence se přitom nedostala do záporných čísel (část II.4 žaloby).
- Ani tuto námitku soud neshledal důvodnou. Svědek F. sice potvrdil dlouhodobou obchodní spolupráci mezi společností Lokalo a žalobkyní, o žalobkyniných dodavatelích však neměl žádné povědomí. Jeho výpověď proto nebyla s to prokázat, že zboží, které žalobkyně prodala společnosti Lokalo, pořídila u společnosti Comage.
- Správná je rovněž úvaha žalovaného, že žalobkyně musela identické zboží pořizovat i u dalších dodavatelů. Sama žalobkyně totiž uvedla, že prodala společnosti Lokalo více kusů zboží, než kolik jich měla pořídit u společnosti Comage. V tabulkách, které žalobkyně předložila, je sice uvedeno, že v říjnu 2019 pořídila u společnosti Comage konkrétní zboží, jehož počet se shoduje s předloženými daňovými doklady, v tabulce, která zachycuje prodej zboží za tento měsíc, ale již chybí jak údaje o dodavateli, tak údaje o odběrateli. Tabulky proto neprokazují, že zboží, které žalobkyně prodala společnosti Lokalo, pořídila u společnosti Comage. Identické zboží totiž musela pořizovat i u jiných dodavatelů. V tabulkách zároveň chybí jakákoli vazba na již existující zásoby a jejich prodej i na fyzickou inventuru skladu provedenou na konci roku 2019. Soud proto považuje za odůvodněný závěr žalovaného, že žalobkyně neprokázala, od koho a kdy pořídila zboží, které následně prodala společnosti Lokalo. Této společnosti totiž mohla prodat identické zboží, které však pořídila od jiného dodavatele než od společnosti Comage.
- Důvodná není ani námitka, že žalovaný vycházel z výpovědí svědků, jejichž důvěryhodnost sám zpochybnil (část III. žaloby).
- Žalovaný připustil, že ze svědeckých výpovědí jednatele Anderse a pana T. vyplynulo, že jeden z nich nevypovídal pravdivě ohledně skutečnosti, kdo skutečně řídil společnost Comage a vykonával její obchodní činnost. Žalovaný však zároveň přesvědčivě a dostatečně odůvodnil svoji úvahu, proč tato okolnost nebyla pro posouzení věci rozhodná. Oba svědci totiž shodně vypověděli, že neznají žalobkyni, nemají povědomí o spolupráci žalobkyně se společností Comage, neuzavřeli s žalobkyní žádnou smlouvu, nevystavili sporné daňové doklady, nepředali jí zboží, ani od ní nepřijali hotovostní platbu za zboží. Závěr finančních orgánů, že ani tyto svědecké výpovědi nepotvrdily faktické uskutečnění sporných zdanitelných plnění, proto byl správný.
- Soud souhlasí i s tím, že rovněž výpověď bývalé účetní společnosti Comage, paní F. neobjasnila, zda ke sporným zdanitelným plněním skutečně došlo. Žalobkyně sice zpochybňuje důvěryhodnost této svědkyně, avšak své výhrady nijak konkrétně neodůvodňuje. Pouze cituje z napadeného rozhodnutí, že paní F. vedla účetnictví společnosti Comage, přestože neměla o této činnosti uzavřenou žádnou smlouvu, a že byla domluvena, že bude fakturovat jednou za půl roku, ale žádnou fakturu nevystavila (což je podle žalobkyně v rozporu se zákonem). Svědkyně dále uvedla, že zpracovávala podklady pro správce daně, které zasílala datovou schránkou správci daně a e-mailem panu Andersovi, a že po ukončení spolupráce předala veškeré doklady panu Andersovi bez předávacího protokolu, přičemž účetní data vymazala. Paní F. následně finančnímu úřadu sdělila, že nemá archivovanou žádnou e-mailovou komunikaci se společností Comage ani s jejím jednatelem. Přestože lze spolupráci mezi svědkyní a společností Comage považovat za nestandardní, neznamená to, že by její svědecká výpověď byla nedůvěryhodná. Soud má za to, že finanční orgány řádně odůvodnily, proč svědecká výpověď nevyvrátila jejich pochybnosti, ba naopak prohloubila pochybnosti o skutečné obchodní činnosti společnosti Comage.
5.2 Neprovedení výslechu pana Q.
- Žalobkyně dále namítala, že žalovaný nevyslechl navrhovaného svědka Q., neboť dospěl k závěru o jeho nízké vypovídací schopnosti. Svědek přitom mohl dosvědčit zapojení pana H. do obchodování mezi společností Comage a žalobkyní (část IV.1 žaloby).
- Daňové orgány nejsou povinny provést všechny žalobkyní navržené důkazní prostředky (vč. výslechů svědků), pokud je zjevné, že navržené důkazní prostředky (1) nejsou pro projednávání věci rozhodné, (2) nejsou právně významné, (3) jejich prostřednictvím nepochybně nemohou být rozhodné skutečnosti prokázány, příp. (4) se jedná o požadavek vedený toliko snahou mařit či účelově prodlužovat daňové řízení; takové rozhodnutí jsou daňové orgány povinny podrobně odůvodnit (srov. rozsudky NSS z 18. 12. 2019, čj. 1 Afs 196/2019-55, z 1. 6. 2020, čj. 10 Afs 421/2019-63, z 27. 11. 2020, čj. 2 Afs 335/2019-32, z 28. 12. 2023, čj. 3 Afs 233/2021-135). Nejvyšší správní soud v minulosti konstatoval, že „potřebu vyslechnout navrženou osobu mohou finanční orgány zjistit právě z návrhu daňového subjektu. Finanční orgány si přitom musí zodpovědět určité otázky, a to zejména: o čem má navržená osoba vypovídat, resp. čeho byla svědkem, na jakém jednání se podílela, jakou konkrétní skutečnost může potvrdit nebo vyvrátit atd. […] Tyto otázky je zapotřebí si vždy pokládat v souvislosti s již zjištěnými skutečnostmi“ (bod 128 rozsudku NSS z 7. 11. 2023, čj. 10 Afs 195/2021-149, též bod 19 rozsudku NSS z 14. 5. 2025, čj. 6 Afs 349/2023-43).
- Soud má za to, že žalovaný přesvědčivě zdůvodnil, že výslech navrhovaného svědka nemohl prokázat uskutečnění sporných zdanitelných plnění. Žalobkyně totiž výslech tohoto svědka navrhla toliko k prokázání zapojení pana H. do obchodu mezi žalobkyní a společností Comage. Pan H. však v rámci vlastní svědecké výpovědi přiznal, že je kamarádem pana Anderse, zároveň ale popřel, že by se účastnil jakýchkoli obchodních transakcí mezi společností Comage a žalobkyní. Na základě plné moci od pana Anderse měl pouze od správce daně převzít autentizační údaje k systému EET, žádné jiné činnosti ve společnosti Comage nevykonával. Rovněž uvedl, že žalobkyni nezná a nezná ani jejího jednatele. Žalobkyně pak ve svém návrhu na provedení výslechu svědka blíže nekonkretizovala, v čem mělo zapojení pana H. spočívat, ani jaká byla role navrhovaného svědka pana Q. (to uvedla až ve svém podání zaslaném žalovanému po uplynutí lhůty pro vyjádření poté, co byla vyrozuměna o důvodech neprovedení svědecké výpovědi). Ani prokázání zapojení pana H. do obchodní činnosti společnosti Comage by v kontextu ostatních zjištění finančního úřadu nemohlo prokázat, že žalobkyně skutečně přijala zboží od společnosti Comage. Žalovaný tak přezkoumatelně a dostatečně konkrétně zdůvodnil, proč výslech tohoto svědka neprovedl.
- Soud proto této žalobní námitce nepřisvědčil.
5.3 Neprovedení dokazování skladovou evidencí
- Žalobkyně dále nesouhlasí s tím, že žalovaný neprovedl dokazování skladovou evidencí z toho důvodu, že ji předložila po lhůtě pro vyjádření (část IV.2 žaloby).
- Podle § 115 odst. 2 daňového řádu platí, že provádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího řízení dokazování, seznámí před vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožní mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Podle odst. 4 po uplynutí lhůty podle odstavce 2 odvolací orgán k návrhům na provedení dalších důkazů nepřihlíží.
- Žalovaný v souladu s citovanou úpravou seznámil žalobkyni se zjištěnými skutečnostmi a vyzval ji k vyjádření se v rámci odvolacího řízení seznámením, které jí bylo doručeno 9. 12. 2023. K vyjádření jí stanovil lhůtu 15 dnů a poučil jí, že k návrhům na provedení dalších důkazů podaných po této lhůtě nebude přihlížet. Žalobkyně požádala o prodloužení lhůty, čemuž žalovaný vyhověl a prodloužil jí lhůtu pro vyjádření do 10. 1. 2024. Další žádosti o prodloužení lhůty již žalovaný nevyhověl.
- V reakci na seznámení z 10. 1. 2024 sice žalobkyně uvedla, že zaslala žalovanému skladovou evidenci, ten však žádnou písemnost neobdržel. Ze správního spisu je zřejmé, že až 26. 1. 2024, tedy po uplynutí lhůty pro vyjádření, byla žalovanému doručena sestava označená jako „Pohyb zásob za období od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2019“. Soud proto neshledal žádné pochybení v postupu žalovaného, který v souladu s § 115 odst. 4 daňového řádu uvedl, že k tomuto důkaznímu prostředku podanému po lhůtě není povinen přihlížet.
- Námitku, že žalovaný v průběhu řízení nereagoval na žalobkynina tvrzení o skladové evidenci, soud nepovažuje za důvodnou. Žalobkyně tvrdí, že ji měl žalovaný v případě pochybností o jejích tvrzeních vyzvat k jejich doložení či doplnění v souladu s § 92 odst. 4 daňového řádu. S přetrvávajícími pochybnosti však byla žalobkyně seznámena opakovaně jak v řízení před finančním úřadem, tak v odvolacím řízení v rámci seznámení. Důkazní břemeno přešlo na žalobkyni a bylo tedy na ní, aby prokázala, že splnila podmínky pro odpočet DPH. Žalobkyně se nemohla této své povinnost zbavit pouhým konstatováním, že mělo být prioritní snahou žalovaného zjistit skutkový stav věci v souladu se zásadou správného zjištění a stanovení daně.
- Žalobkyně dále namítá, že pojem důkazy v § 115 odst. 4 daňového řádu vyvolává pochybnosti, co tím chtěl zákonodárce říci. Daňový řád se totiž jinak snaží striktně rozlišovat mezi důkazy a důkazními prostředky. K tomu žalobkyně cituje z komentáře k daňovému řádu, který uvádí, že „může nastat situace, kdy omezení práva vyjádřit se, a to lhůtou danou odvolacím orgánem, nebude fakticky spojeno s žádnou ‚sankcí‘, protože žádný negativní důsledek spojený s uplynutím lhůty ze zákona jednoznačně nevyplývá. “ (Lichnovský, O.: Daňový řád. Komentář. 4. vydání. Praha: C.H.Beck, 2021, str. 528). Stejný text je i v aktuální verzi komentáře (5. vydání, rok 2024, str. 562).
- Podle soudu je výše citovaný názor ojedinělý a nepřesvědčivý. Z celkového kontextu § 115 daňového řádu je zřejmé, že přestože zákonodárce v odst. 4 použil ne zcela přesně spojení návrhy na provedení dalších důkazů, jeho záměrem nepochybně bylo koncentrovat odvolací řízení omezením práva doplňovat návrhy na dokazování. Svědčí o tom zejména znění odst. 2, podle nějž odvolací orgán umožní odvolateli, aby se ve stanovené lhůtě vyjádřil a popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. V důvodové zprávě k návrhu daňového řádu je pak výslovně uvedeno, že odvolací orgán nemusí po uplynutí lhůty přihlížet k návrhům na provedení „dalších důkazních prostředků“. Rovněž komentářová literatura uvádí, že odvolatel může jen ve stanovené lhůtě „uplatnit nebo navrhovat provedení nových důkazních prostředků a pouze v této lhůtě může odvolatel návrhy důkazních prostředků doplňovat. Pokud by tak učinil po uplynutí lhůty, k takovým důkazním prostředkům již odvolací orgán nemusí přihlížet“ (Žišková, M: § 115. In: Baxa, J. a kol.: Daňový řád. Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2011). I NSS ve své judikatuře zcela logicky chápe § 115 odst. 4 daňového řádu tak, že znemožňuje nové důkazní návrhy (srov. rozsudek z 15. 7. 2020, čj. 3 Afs 80/2019-126, bod 60, a rozsudek z 26. 9. 2024, čj. 6 Afs 257/2023-57, bod 51).
- Soud proto uzavírá, že finanční úřad nepochybil tím, že neprovedl dokazování předloženou sestavou označenou jako „Pohyb zásob za období od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2019“, neboť ji žalobkyně předložila po lhůtě pro vyjádření. Rovněž tato žalobní námitka je tudíž nedůvodná.
6. Závěr a náklady řízení
- Soud shrnuje, že finanční orgány prokázaly svoje pochybnosti o faktickém uskutečnění sporných zdanitelných plnění. Přenesly proto důkazní břemeno na žalobkyni, na níž bylo, aby prokázala, že splnila podmínky pro nárok na odpočet DPH. Soud nerozporuje závěry, které plynou z judikatury Nejvyššího správního soudu, z nichž žalobkyně v závěru své žaloby cituje. Správce daně jistě musí dbát na to, aby zjistil správně skutkový stav a stanovil daň po právu. Bylo však na žalobkyni, aby pochybnosti finančních orgánů vyvrátila. Soud výše uvedl důvody, pro které má za to, že žalovaný se dostatečně vypořádal se všemi důkazními prostředky, které žalobkyně předložila, a přezkoumatelně odůvodnil, proč žalobkyně neunesla důkazní břemeno, a svůj nárok na odpočet tak neprokázala.
- Žalobní námitky nejsou důvodné, proto soud žalobu zamítl postupem podle § 78 odst. 7 s. ř. s.
- O nákladech řízení rozhodl soud podle § 60 odst. 1 s. ř. s. tak, že žádnému z účastníků nepřiznal jejich náhradu. Žalovaný byl ve věci plně úspěšný, avšak nevznikly mu žádné náklady řízení nad rámec běžného výkonu úřední činnosti.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
Praha 11. června 2025
Mgr. Marek Bedřich v. r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje X.
