Kasační/ústavní stížnost:
5 Afs 23/2024
Celé znění judikátu:
žalobce: EDECO s.r.o., IČO: 27376796
se sídlem Štítného 388/18, Praha 3
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
se sídlem Masarykova 427/31, Brno
v řízení o žalobě proti rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 29.6.2022 č. j. 24314/22/5300-22442-712600
takto:
- Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 29.6.2022 č. j. 24314/22/5300-22442-712600 a rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu – platební výměr ze dne 21. 2. 2022, č. j. 1274558/ 22/2003-52524-111827 se zrušují a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.
- Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
1. Žalobou podanou u Městského soudu v Praze se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí označeného v záhlaví tohoto rozsudku (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný zamítl jeho odvolání a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu – platební výměr ze dne 21. 2. 2022, č. j. 1274558/ 22/2003-52524-111827, jímž byla žalobci podle § 101h odst. 1 písm. d) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“) uložena pokuta ve výši 50 000 Kč za nepodání kontrolního hlášení za září 2021 ani v náhradní lhůtě stanovené výzvou správce daně. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí plyne, že správce daně i žalovaný jakožto odvolací orgán dovozují povinnost žalobce podat kontrolní hlášení za rozhodné období z toho, že dne 10. 8. 2021 proběhla správcem daně nařízená elektronická dražba movitých věcí, v rámci níž byl vydražen nákladní automobil Toyota Land Cruiser ve vlastnictví žalobce za částku 322 000 Kč včetně DPH. Vydražitel vozidla byl plátce DPH, a proto vydražení automobilu uvedl jako přijaté zdanitelné plnění v kontrolním hlášení za září 2021. Žalobce nicméně toto zdanitelné plnění v kontrolním hlášení neuvedl, neboť jej vůbec nepodal, a v systému kontrolního hlášení tak vznikl nesoulad ve výši základu daně ve výši 266 116 Kč a daně ve výši 55 884 Kč (celkem 322 000 Kč). Povinnost podat kontrolní hlášení žalobce nesplnil ani v náhradní lhůtě stanovené ve výzvě správce daně.
2. V žalobě proti napadenému rozhodnutí žalobce předně namítl, že finanční orgány od samého počátku se spisem neoprávněně manipulují v jeho neprospěch.
3. Žalovaný v napadeném rozhodnutí dává žalobci za vinu, že nepodal dodatečné daňové přiznání a kontrolní hlášení. Žalobce však podal daňové přiznání k DPH v řádném termínu a uvedl v něm, že nedošlo k žádnému zdanitelnému plnění. Z toho je zřejmé, že neměl ani povinnost podat kontrolní hlášení. Žalobce již od 1. 2. 2016 nevlastnil dražená vozidla, a proto ani nemohl uvést žádné zdanitelné plnění.
4. Žalobce dále vytkl žalovanému, že pouhých osm dní před vynesením rozsudku u Obvodního soudu pro Prahu 3, kde se právoplatný majitel vozidel domáhal jejich vydání, žalovaný tato vozidla vydražil, čímž zmařil soudní řízení pár dní před jeho ukončením.
5. Vydražená vozidla byla v držení žalovaného více jak pět let, a to na základě nezákonných zajišťovacích příkazů. Žalobce na tomto místě poukázal na rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 21. 11. 2019 č. j. 6 Af 58/2016 - 74, kterým byly zajišťovací příkazy zrušeny, což následně potvrdil i Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 20. 12. 2021 č. j. 3 Afs 443/2019 - 73. Nic tedy neopravňovalo žalovaného k tomu, aby tato vozidla dražil.
6. Žalobce též namítl, že žalovanému je již od března 2016 známo, že nedojde k žádnému daňovému nedoplatku, protože koneční příjemci z opatrnosti uhradili daň ještě jednou. Nenárokovali si tedy žádný odpočet na DPH, a nemohl tak vzniknout žádný daňový nedoplatek. Žalovaný přesto požaduje po žalobci jeho opětovné uhrazení, což je v přímém rozporu s daňovou neutralitou. Místo toho, aby žalovaný u žalobce vedl daňový přeplatek, stále trvá na své původní domněnce (nikoliv skutečnosti), že žalobce má daňový nedoplatek. Rozhodnutí o daňovém nedoplatku i dražbě jsou tak dle žalobce zmatečná, nicotná a nezákonná.
7. Žalovaný v nyní projednávané věci pod pohrůžkou sankcí (pokuty) nutil žalobce k trestné činnosti (poznámka soudu: trestnou činností žalobce zřejmě míní podání kontrolního hlášení). Takový postup je nezákonný, ostudný a nemravný. Žalobce neuskutečnil žádná zdanitelná plnění, neměl tedy povinnost podat kontrolní hlášení a za jeho nepodání nemůže být sankcionován.
8. Žalovaný podáním ze dne 15. 6. 2023 deklaroval záměr uspokojit žalobce postupem dle § 124 daňového řádu. Dne 24. 8. 2023 vydal rozhodnutí č. j. 28793/23/5300-22442-713137, jímž napadené rozhodnutí podle § 124 odst. 1 daňového řádu změnil tak, že vypustil jeho výrok o zamítnutí žalobcova odvolání a potvrzení platebního výměru ze dne 21. 2. 2022, č. j. 1274558/ 22/2003-52524-111827 a tento výrok nahradil nový výrokem, podle kterého se uvedený platební výměr mění v tom smyslu, že žalobci se za totéž jednání ukládá pokuta ve výši 25 000 Kč. Snížení pokuty bylo odůvodněno odkazem na novou právní úpravu obsaženou v § 101h odst. 2 písm. c) ZDPH ve znění účinném od 1. 1. 2023, která je pro žalobce příznivější než předchozí právní úprava, protože výši sankce snižuje na polovinu.
9. Žalobce podáním ze dne 14. 9. 2023 soudu sdělil, že se (postupem žalovaného spočívajícím ve vydání rozhodnutí ze dne 24. 8. 2023 č. j. 28793/23/5300-22442-713137) necítí být uspokojen. Žalovaný trvá na svých nepodložených, nezákonných a poškozujících mantrách, pouze v souladu s judikaturou změnil výši sankce. Žalobce zopakoval, že neměl důvod podávat kontrolní hlášení, protože již od 1. 2. 2016 nevlastnil žádné vozidlo. Žalovaný nepředložil žádný důkaz o tom, že by dražená vozidla byla v majetku žalobce a že tato vozidla nevlastnila J. K. (poznámka soudu: jedná se o manželku jediného jednatele a společníka žalobce, označovanou dále v textu iniciálami J. K). Žalobce proto nemohl podat kontrolní hlášení, protože by v něm mohl tvrdit pouze nepravdu, což mu zapovídá daňový řád. Žalovaný ve svém důsledku sankcionuje žalobce za to, že se řídí zákonem (chce uvádět pouze skutečnosti, které nastaly) a nechce se dostat do situace, kdy by v důsledku lži byl trestně stíhán. Žalobce vnímá jednání žalovaného jako dokonané vyhrožování, tedy jako vydírání.
10. Žalovaný navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. Ve vyjádření k žalobě konstatoval, že rozhodnutím o udělení příklepu v elektronické dražbě movité věci ze dne 11. 8. 2021 č. j. 6745158/ 21/2003-00540-108440 došlo v nucené dražbě k vydražení nákladního automobilu žalobce za částku ve výši 322.000 Kč včetně DPH v sazbě 21 %. Vydražitel automobilu byl plátce DPH, proto vydražení automobilu uvedl jako přijaté zdanitelné plnění v kontrolním hlášení za období září 2021. Žalobce uvedené plnění v kontrolním hlášení neuvedl, neboť jej vůbec nepodal, tudíž v systému kontrolního hlášení vznikl nesoulad ve výši základu daně 266 116 Kč, daň 55 884 Kč (v součtu 322 000 Kč). Správce daně na podkladě zjištěného nesouladu žalobce prostřednictvím výzvy k podání kontrolního hlášení ze dne 8. 11. 2021 č. j. 8515002/21/2003-52524-111827 vyzval k podání kontrolního hlášení v náhradní lhůtě. Žalobce však kontrolní hlášení za předmětné období nepodal ani v náhradní lhůtě. Správce daně následně vydal platební výměr č. j. 1274558/22/2003-52524-111827 ze dne 21. 2. 2022, prostřednictvím kterého žalobci uložil podle § 101h odst. 1 písm. d) ZDPH pokutu ve výši 50.000 Kč za nepodání kontrolního hlášení za předmětné období ani v náhradní lhůtě. Proti uvedenému platebnímu výměru podal žalobce dne 30. 3. 2022 odvolání, které následně dne 28. 4. 2022 doplnil. Žalovaný napadeným rozhodnutím odvolání zamítl a platební výměr potvrdil.
11. Žalovaný trvá na tom, že spisový materiál je kompletní, přičemž odmítl, že by s ním jakýmkoliv způsobem manipuloval. Má za to, že námitky žalobce stran nekompletnosti spisového materiálu jsou obecné, přičemž žalobce ani neuvádí, jaké listiny by měly ve spisovém materiálu absentovat. Uvedenou námitku žalobce neformuloval v průběhu celého řízení o uložení pokuty za nepodání kontrolního hlášení a uvádí ji teprve nyní v žalobě, a to ve zcela nekonkrétní formě. Nadto žalovaný poznamenal, že námitku ohledně nekompletnosti spisového materiálu žalobce uvádí opakovaně v různých daňových a soudních řízeních, jako např. v řízení o stanovení daně za zdaňovací období březen 2013 až prosinec 2015.
12. Ohledně námitek, jejichž podstatou je žalobcovo tvrzení, že v době dražby nebyl vlastníkem dražených vozidel, a tudíž neměl povinnost podat kontrolní hlášení, žalovaný odkázal na body [10] až [13] napadeného rozhodnutí, kde dospěl k závěru, že v předmětném období došlo k vydražení nákladního automobilu ve vlastnictví žalobce, a žalobce byl tudíž povinen dle § 101c odst. 1 písm. a) ZDPH za toto období podat kontrolní hlášení. Kontrolní hlášení nicméně podal pouze vydražitel předmětného automobilu, a systém kontrolního hlášení tak vykázal nesoulad pramenící z toho, že žalobce nepodal kontrolní hlášení, ačkoliv měl tuto povinnost, protože uskutečnil (byť nedobrovolně) zdanitelné plnění. Správce daně jej proto vyzval, aby tak učinil v náhradní lhůtě, tj. aby v náhradní lhůtě podal kontrolní hlášení, ve kterém by nucený prodej automobilu, který z hlediska DPH pro žalobce představoval uskutečnění zdanitelného plnění, vykázal. Žalobce však kontrolní hlášení nepodal ani v náhradní lhůtě. Žalovaný připomenul, že samotné nepodání kontrolního hlášení v řádné a ani v náhradní lhůtě žalobce nezpochybňuje - zpochybňuje pouze skutečnost, že nebyl povinen podat kontrolní hlášení. Žalovaný je tak přesvědčen, že žalobci byla po právu uložena pokuta ve výši 50.000 Kč dle § 101h odst. 1 písm. d) ZDPH.
13. Co se týče námitek ohledně vlastnictví předmětného automobilu a s tím souvisejícího soudního řízení u Obvodního soudu pro Prahu 3, žalovaný odkázal na bod [15] napadeného rozhodnutí, kde dospěl k závěru, že otázka vlastnictví automobilu jde nad rámec nyní řešené věci. Tyto námitky svým charakterem směřují do daňové exekuce (§ 177 a násl. daňového řádu). Nad rámec věci žalovaný podotkl, že manželka jednatele žalobce podala návrh na vyloučení předmětného automobilu z daňové exekuce podle § 179 daňového řádu, jenž však byl správcem daně zamítnut (rozhodnutí ze dne 15. 9. 2016 č. j. 6763344/16/2003-00540-110077 a navazující rozhodnutí žalovaného o odvolání ze dne 13. 4. 2017 č. j. 17862/17/5100-41458-711929), neboť se navrhovatelce nepodařilo věrohodným způsobem prokázat, že předmětný automobil je v jejím vlastnictví. Žalovaný k tomu dodal, že posledně zmíněné rozhodnutí o odvolání nebylo napadeno správní žalobou. Ani v soudním řízení u Obvodního soudu pro Prahu 3 vedeném pod spisovou značkou 12 C 388/2019 nebyla J. K. úspěšná – její žaloba na vrácení vozidel byla zamítnuta, neboť nebyla ve věci aktivně legitimována (nesvědčilo jí vlastnické právo), jak plyne z rozsudku ze dne 18. 8. 2021 č. j. 12 C 388/2019-276.
14. Ve vztahu k žalobcovu tvrzení, že neměl na DPH žádný nedoplatek a že koneční odběratelé zdanitelných plnění uhradili daň z opatrnosti ještě jednou, žalovaný odkázal na bod [15] napadeného rozhodnutí, kde obdobně formulované odvolací námitky vypořádal. Setrval na svém závěru, že námitky týkající se daňového nedoplatku se nevztahují k předmětu tohoto řízení, kterým je posouzení otázky, zda měl žalobce povinnost podat kontrolní hlášení, a pokud takovou povinnost nesplnil, jaká mu má být za toto porušení povinnosti uložena sankce. Nad rámec této věci žalovaný uvedl, že tvrzení ohledně nulového nedoplatku na DPH, které žalobce uvádí i v jiných řízeních, se nezakládá na pravdě. Například v rozsudku ze dne 14. 7. 2023 č. j. 7 Afs 412/2021-63 Nejvyšší správní soud potvrdil, že status nespolehlivého plátce byl žalobci udělen v souladu se zákonem, přičemž v bodě 25 rozsudku mj. konstatoval existenci nedoplatku na DPH, který se v čase zvětšoval. Na základě shora uvedeného považuje žalovaný výše specifikované námitky za právně nevýznamné, resp. za nedůvodné.
15. K namítanému nucení žalobce k trestné činnosti pod pohrůžkou sankce žalovaný odkázal na bod [14] napadeného rozhodnutí, v němž vypořádal obdobně formulovanou odvolací námitku. Žalovaný má za to, že trestnou činností žalobce patrně myslí to, že ho správce daně nutil, aby do kontrolního hlášení uvedl nepravdivé údaje. Žalobce však nebyl sankcionován za obsah kontrolního hlášení, nýbrž za to, že ho vůbec nepodal, a to ani v náhradní lhůtě. Žalovaný setrval i na závěru uvedeném v bodě [14] napadeného rozhodnutí, že žalobce k podání kontrolního hlášení nenutil správce daně, ale povinnost podat kontrolní hlášení mu vyplynula přímo ze zákona na základě toho, že došlo k nucené dražbě automobilu v jeho vlastnictví.
16. Podáním ze dne 11. 1. 2024 žalovaný omluvil svou nepřítomnost při nařízením ústním jednání ve věci samé a vyslovil souhlas s tím, aby jednání proběhlo bez jeho přítomnosti. Dodal, že nepovažuje za nutné, aby se ve věci ústní jednání konalo, neboť dle jeho názoru je situace z meritorního a procesního hlediska jednoznačná. Dále poukázal na skutečnost, že po vydání napadeného rozhodnutí došlo k legislativní změně provedené zákonem č. 366/2022 Sb., která spočívá v tom, že zákonodárce zakotvil snížení výše pokut za opožděné podání či nepodání kontrolního hlášení, a to mj. u daňových subjektů, které jsou společnostmi s ručením omezeným, a to za předpokladu, že mají jednoho společníka, který je fyzickou osobou, což splňuje i žalobce. S ohledem na tuto skutečnost je dle žalovaného na místě, aby soud konstatoval naplnění podmínek pro uložení pokuty za nepodání kontrolního hlášení ani v náhradní lhůtě s tím, že pokuta měla být uložena v poloviční výši. Legislativní posun ve věci výše pokut považuje žalovaný za důvody hodné zvláštního zřetele ve smyslu § 60 odst. 7 s.ř.s. Navrhl proto, aby soud napadené rozhodnutí zrušil s tím, že žádnému z účastníků řízení se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
17. Při ústním jednání před soudem, které se konalo dne 18. 1. 2024 v nepřítomnosti žalovaného, se žalobce vymezil vůči všem rozhodnutím finanční správy, která předcházela napadenému rozhodnutí, a označil je za nezákonná. Zopakoval své žalobní tvrzení, že daň byla zaplacena, a žádný nedoplatek na dani tedy nemá. Orgány finanční správy podle něj dobře ví, že nebyl vlastníkem dražených vozidel. Finanční správa pochybila, jestliže tato vozidla nevydala jejich právoplatnému vlastníkovi, tj. manželce jednatele žalobce, a namísto toho je dále zadržovala na základě nezákonných zajišťovacích příkazů. Žalobce je toho názoru, že nenastaly skutečnosti, které by zakládaly jeho povinnost podat kontrolní hlášení. Pokud by v daňovém přiznání uvedl, že nabyl nějaké peníze z dražby vozidel, dopustil by se trestného činu. Nucením k podání kontrolního hlášení jej orgány finanční správy nutí ke lži a k protiprávnímu jednání. Dále namítl, že správní spis je nekompletní – chybí v něm pojistná smlouva uzavřená ohledně předmětných vozidel, protokol o STK, odvolání J. K. proti rozhodnutí o nevyhovění jejímu návrhu na vyloučení vozidel z daňové exekuce, žalobcem uplatněné námitky proti dražební vyhlášce i další listiny. Rovněž namítl, že od května 2020 neúspěšně žádá orgány finanční správy o nahlédnutí do spisu. Podotkl, že zvažuje, že své pohledávky vůči státu ze zmařených obchodů ve výši několika miliard Kč převede na třetí osobu.
18. Soud při jednání seznámil žalobce s tím, že si u žalovaného vyžádal doplnění správního spisu v podobě tří exekučních příkazů na prodej movitých věcí ze dne 18. 4. 2026, které jsou zmiňovány v dražebních vyhláškách ze dne 20. 7. 2021. Jedná se o exekuční příkazy vydané Finančním úřadem pro hlavní město Prahu pod č. j. 3274097/16/2003-00540-110077, č. j. 3273887/16/2003-00540-110077 a č. j. 3273631/16/2003-00540-110077. Žalobce k těmto exekučním příkazům uvedl, že z nich není zřejmé, za jaké měsíce byly vydány.
19. Žalobce při jednání soudu předložil řadu listin, které postrádá ve správním spise, a navrhl je provést jako důkaz. Jedná se o tyto listiny: darovací smlouvy ohledně předmětných vozidel ze dne 1. 2. 2016, kopii zelené karty k vozidlu RZ X s platností od 6. 12. 2015 do 5. 12. 2016, protokol o technické prohlídce téhož vozidla ze dne 14. 4. 2016, odvolání J. K. ze dne 20. 9. 2016 proti rozhodnutí ze dne 15. 9. 2016 o nevyhovění jejímu návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce, podání J. K. adresovaná Finančnímu úřadu pro hlavní město Prahu a Finančnímu úřadu pro Pardubický kraj - výzvy k plnění/předžalobní výzvy, oznámení a stížnosti a jejich doplnění ze dne 8. 2. 2019, 5. 3. 2019, 22. 7. 2019, 1. 10. 2019, 16. 10. 2019, návrh J. K. ze dne 29. 10. 2019 na zastavení exekuce, protokol o ústním jednání ze dne 17. 8. 2016 sepsaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu pod č. j. 6427735/16/2003-00540-108440, podání J. K. označené jako „Doplnění důkazů na výzvu soudu“ adresované Obvodnímu soudu pro Prahu 3, námitky žalobce ze dne 3. 8. 2021 proti oběma dražebním vyhláškám, sdělení žalovaného ze dne 23. 6. 2017 č. j. 28681/17/5100-41451-711647.
20. Soud při jednání usnesením veškeré důkazní návrhy žalobce pro nadbytečnost zamítl, neboť shledal, že o žalobě je možné rozhodnout na podkladě listin obsažených ve správním spisu. S ohledem na předmět řízení v této věci, jímž je zjednodušeně řečeno pokuta za nepodání kontrolního hlášení, soud nepovažoval za potřebné zabývat se žalobcem předloženými listinami, jež dokládají (ve svém výsledku neúspěšnou) snahu J. K. domoci se vynětí předmětných vozidel z daňové exekuce. To, jaká podání J. K. ve vztahu k orgánům finanční správy či soudu učinila, je zkrátka pro posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí irelevantní, neboť tato podání nemění nic na skutečnosti, že návrh J. K. na vyloučení věcí z daňové exekuce byl pravomocně zamítnut a zamítnuta byla i její žaloba podaná k Obvodnímu soudu pro Prahu 3. Konstatování žalovaného obsažené v jeho sdělení ze dne 23. 6. 2017 č. j. 28681/17/5100-41451-711647, že rozhodnutí o odvolání J. K. podaném proti rozhodnutí o jejím návrhu na vyloučení majetku z daňové exekuce bylo vydáno 5 dnů po uplynutí lhůty stanovené Pokynem č. MF-5, je pro nyní projednávanou věc rovněž zcela irelevantní. Nedodržení zmíněné lhůty nemá žádný vliv na to, že o odvolání J. K. bylo pravomocně rozhodnuto. Žalobcovy námitky proti oběma dražebním vyhláškám ze dne 3. 8. 2021 dokládají pouze to, že žalobce i v této fázi řízení setrval na svém přesvědčení, že dražená vozidla nejsou v jeho vlastnictví, a dále vyjádřil svůj nesouhlas se stanovenou cenou dražených vozidel. Námitky tedy zachycují subjektivní přesvědčení a tvrzení žalobce, nikoliv objektivní skutečnosti, a pro posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí tudíž nemají žádný význam.
21. Při rozhodování o žalobě soud vycházel zejména z této právní úpravy:
22. Podle § 2 odst. 1 písm. a) ZDPH předmětem daně je dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku.
23. Podle § 2 odst. 2 ZDPH zdanitelné plnění je plnění, které
a) je předmětem daně a
b) není osvobozené od daně.
24. Podle § 13 odst. 1 ZDPH dodáním zboží se pro účely tohoto zákona rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník.
25. Podle § 13 odst. 3 písm. a) ZDPH za dodání zboží se pro účely tohoto zákona považuje převod vlastnického práva k majetku za úplatu i na základě rozhodnutí státního orgánu nebo vyplývající ze zvláštního právního předpisu.
26. Podle § 101c písm. a) ZDPH plátce je povinen podat kontrolní hlášení, pokud uskutečnil zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku, nebo přijal přede dnem uskutečnění takového plnění úplatu, ze které vznikla povinnost přiznat daň.
27. Podle § 101e odst. 1 ZDPH plátce, který je právnickou osobou, podává kontrolní hlášení za kalendářní měsíc, a to do 25 dnů po skončení kalendářního měsíce.
28. Podle § 101g odst. 1 ZDPH ve znění účinném do 31. 12. 2022 nebylo-li podáno kontrolní hlášení ve stanovené lhůtě, vyzve správce daně plátce k jeho podání v náhradní lhůtě do 5 dnů od oznámení této výzvy.
29. Podle § 101h odst. 1 ZDPH ve znění účinném do 31. 12. 2022 pokud plátce nepodá kontrolní hlášení ve stanovené lhůtě, vzniká mu povinnost uhradit pokutu ve výši
a) 1 000 Kč, pokud jej dodatečně podá, aniž by k tomu byl vyzván,
b) 10 000 Kč, pokud jej podá v náhradní lhůtě poté, co k tomu byl správcem daně vyzván,
c) 30 000 Kč, pokud jej nepodá na základě výzvy ke změně, doplnění či potvrzení údajů uvedených v podaném kontrolním hlášení, nebo
d) 50 000 Kč, pokud jej nepodá ani v náhradní lhůtě.
30. Podle § 101h odst. 4 ZDPH ve znění účinném do 31. 12. 2022 o povinnosti platit pokutu podle odstavce 1 rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní.
31. Podle § 101h odst. 2 písm. c) ZDPH ve znění účinném od 1. 1. 2023 výše pokuty podle odstavce 1 písm. b) až d) je poloviční, pokud je plátce společností s ručením omezeným, která má jednoho společníka, přičemž tento společník je fyzickou osobou; pro účely posouzení splnění těchto podmínek je rozhodným dnem
1. první den kalendářního čtvrtletí, ve kterém vznikla povinnost uhradit tuto pokutu, nebo
2. den vzniku této společnosti, pokud tato skutečnost nastane po rozhodném dni podle bodu 1.
32. Po provedeném řízení soud dospěl k závěru, že žaloba není důvodná.
33. Žalobní námitka, že finanční orgány neoprávněně manipulují se spisem v neprospěch žalobce, není vzhledem ke své nekonkrétnosti způsobilým žalobním bodem, na základě kterého by soud mohl přezkoumat zákonnost napadeného rozhodnutí a řízení, které jeho vydání předcházelo. Žalobce totiž nespecifikoval, v čem má podle něj neoprávněná manipulace se spisem spočívat, a především neuvedl, které dokumenty mu orgány finanční správy odmítají poskytnout.
34. K žalobcem namítané neúplnosti spisového materiálu soud uvádí, že správní spis, jenž byl soudu na základě jeho výzvy předložen žalovaným, představuje dostatečný podklad pro posouzení důvodnosti žaloby. Jinými slovy řečeno, listiny, které jsou obsahem správního spisu, přesvědčivě dokládají průběh řízení o uložení pokuty žalobci za nepodání kontrolního hlášení a jeho výsledek. Jednatel žalobce ostatně pravost a věrohodnost těchto listin nijak nezpochybnil ani poté, co dne 4. 1. 2024 u soudu do spisu nahlížel.
35. Námitka, že orgány finanční správy neumožnily žalobci od května 2020 nahlédnout do spisu, není součástí žaloby. Žalobce ji poprvé uplatnil až při ústním jednání před soudem, tedy po marném uplynutí lhůty stanovené zákonem pro rozšíření žalobních bodů (§ 71 odst. 2 ve spojení s § 72 odst. 1 s.ř.s.). Jedná se tedy o opožděnou námitku, ke které soud nemůže jakkoliv přihlížet.
36. V nyní projednávané věci nebyl žalobce sankcionován za nepodání dodatečného daňového přiznání a tato skutečnost mu nebyla v napadeném rozhodnutí ze strany žalovaného vytýkána; důvodem uložení pokuty bylo výhradně nepodání kontrolního hlášení za září 2021 v náhradní lhůtě stanovené výzvou správce daně.
37. Klíčovou námitku, že žalobce neměl povinnost podat kontrolní hlášení, považuje soud za neopodstatněnou. Soud má ve shodě s názorem žalovaného za to, že žalobci vznikla povinnost podat kontrolní hlášení v souvislosti se zdanitelným plněním, které spočívalo v nuceném prodeji jeho vozidla Toyota Land Cruiser třetí osobě – plátci daně v dražbě provedené v rámci daňové exekuce. Tento exekuční prodej vozidla ve vlastnictví žalobce je dodáním zboží ve smyslu § 13 odst. 3 písm. a) ZDPH, neboť jeho podstatou je převod vlastnického práva k majetku za úplatu na základě rozhodnutí státního orgánu. Jedná se tak o zdanitelné plnění podle § 2 odst. 2 ZDPH s místem plnění v tuzemsku, jehož uskutečněním vznikla žalobci podle § 101c písm. a) ZDPH povinnost podat kontrolní hlášení. V nyní projednávané věci je nesporné, že žalobce tuto povinnost nesplnil, a to ani v náhradní pětidenní lhůtě stanované správcem daně ve výzvě ze dne 8. 11. 2021. Správce daně proto postupoval v souladu se zákonem [§ 101h odst. 1 písm. d) ZDPH ve znění účinném do 31. 12. 2022], jestliže žalobci za nepodání kontrolního hlášení ani v náhradní lhůtě uložil platebním výměrem ze dne 21. 2. 2022 pokutu ve výši 50 000 Kč. Soud na okraj podotýká, že zmíněné ustanovení zákona stanovilo „fixní“ výši pokuty bez možnosti správního uvážení ohledně výše sankce.
38. Soud neshledal opodstatněnou námitku, že žalobce nebyl k datu konání dražby vlastníkem draženého vozidla. Předmětné vozidlo Toyota Land Cruiser bylo zaneseno do soupisu movitých věcí provedeného dne 15. 4. 2016 daňovým exekutorem v daňové exekuci směřující proti žalobci (protokol o soupisu č. j. 3180474/16/2003-00540-110077). Přílohu protokolu o soupisu věcí tvoří kopie osvědčení o registraci vozidla – technický průkaz, v němž byl jako vlastník vozidla uveden právě žalobce.
39. Je pravdou, že žalobcova manželka J. K. podala dne 18. 8. 2016 u správce daně návrh na vyloučení majetku – obou výše uvedených vozidel – z daňové exekuce, který odůvodnila tím, že tato vozidla dostala již v únoru 2016 od žalobce darem, což dokládala darovacími smlouvami. Správce daně však tomuto návrhu manželky žalobce rozhodnutím ze dne 15. 9. 2016 č. j. 6763344/16/2003-00540-110077 nevyhověl, přičemž odvolání, které proti posledně uvedenému rozhodnutí správce daně žalobcova manželka podala, bylo rozhodnutím žalovaného ze dne 13. 4. 2017 č. j. 17862/ 17/5100-41458-711929 zamítnuto. Finanční orgány obou stupňů shledaly návrh manželky žalobce na vyloučení vozidel z daňové exekuce nedůvodným, a to na základě zjištění, že jednatel žalobce, jenž byl osobně přítomen soupisu vozidla Toyota Land Cruiser, do protokolu o soupisu uvedl, že mu není nic známo o vlastnickém nebo jiném právu (třetí osoby) a závadách váznoucích na sepisovaných věcech, což podstatným způsobem zpochybňuje věrohodnost předložených darovacích smluv. Správce daně též zjistil, že žalobce byl ke dni 29. 8. 2016 stále registrován jako vlastník obou vozidel v registru silničních vozidel a že v době soupisu byly pro obě vozidla uzavřeny pojistné smlouvy, v nichž jako vlastník figuruje žalobce.
40. Vzhledem k tomu, že manželka žalobce nepodala proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 4. 2017 č. j. 17862/17/5100-41458-711929 správní žalobu, byl žalovaný v rámci exekučního řízení vedeného se žalobcem oprávněn přikročit k prodeji obou vozidel v dražbě. Poté, co byla vozidla vydražena a vlastnické právo k nim přešlo na vydražitele, Obvodnímu soudu pro Prahu 3 nezbylo než žalobu na vydání věcí (obou vozidel), kterou u něj manželka žalobce podala proti České republice – Finančnímu úřadu pro hlavní město Prahu, bez dalšího zamítnout pro nedostatek aktivní věcné legitimace na straně žalobkyně (rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 3 ze dne 18. 8. 2021 č. j. 12 C 388/2019 – 276).
41. Z výše uvedeného je zřejmé, že manželka žalobce v daňovém exekučním řízení ani v řízení o její civilní žalobě neuspěla a neprokázala své tvrzené vlastnické právo k předmětným vozidlům. Správce daně i žalovaný tudíž při jejich prodeji v dražbě i při rozhodování o uložení pokuty žalobci za nepodání kontrolního hlášení oprávněně vycházeli z toho, že v době dražby byl jejich vlastníkem žalobce. Z logiky věci pak plyne, že výtěžek z jejich dražby byl použit na úhradu daňových nedoplatků žalobce, pro které byla daňová exekuce vedena.
42. Žalobci je možné přisvědčit v tom, že zajišťovací příkazy ze dne 15. 4. 2016, pro které byla původně daňová exekuce vedena, byly rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 21. 11. 2019 č. j. 6 Af 58/2016 – 74 zrušeny (kasační stížnost žalovaného proti tomuto rozsudku Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 20. 12. 2021 č. j. 3 Afs 443/2019 - 73 zamítl). Žalobcovo přesvědčení, že žalovaného nic neopravňovalo k tomu, aby předmětná vozidla dražil, je však mylné. Výše zmíněné zajišťovací příkazy ze dne 15. 4. 2016 byly vydány k zajištění úhrady daně (DPH), která nebyla dosud stanovena. Poté, co se tak stalo a žalobci byla daň v daňovém řízení za zdaňovací období leden – červen a srpen – říjen 2015 pravomocně doměřena (rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 10. 2018 č. j. 42052/18/5300-22442-712600), vydal správce daně dne 27. 11. 2018 podle § 169 daňového řádu rozhodnutí o změně exekučního titulu, jimiž rozhodl, že vykonatelná rozhodnutí o stanovení daně (míněno dodatečné platební výměry na DPH) se stávají exekučním titulem namísto zajišťovacích příkazů. Odvolání, která žalobce proti rozhodnutím správce daně o změně exekučního titulu podal, nebyla úspěšná, o čemž svědčí odvolací rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 6. 2019 č. j. 26709/19/5100-41456-711929 (zdaňovací období srpen 2015), č. j. 26694/19/5100-41456-711929 (zdaňovací období září 2015) a č. j. 26701/19/5100-41456-711929 (zdaňovací období říjen 2015). V daňové exekuci tak mohlo být (a také bylo) pokračováno, a to na základě nových exekučních titulů. Za účelem nuceného splnění daňových povinností žalobce plynoucích z těchto exekučních titulů – dodatečných platebních výměrů byl správce daně pochopitelně oprávněn realizovat i dražbu vozidel žalobce sepsaných při soupisu jeho movitých věcí.
43. K tomu je nutno doplnit, že se žalobou proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 10. 2018 č. j. 42052/18/5300-22442-712600 ve věci doměření DPH za leden – červen a srpen – říjen 2015 již žalobce úspěšný nebyl - žaloba byla rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 25. 2. 2021 č. j. 10 Af 36/2018 – 136 jako nedůvodná zamítnuta. Zamítnuta byla i kasační stížnost, kterou žalobce proti uvedenému rozsudku Městského soudu v Praze podal, a to rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 11. 2023. Z právě uvedeného je zřejmá neopodstatněnost žalobcovy argumentace o tom, že k žádnému daňovému nedoplatku nedojde, resp. že nemá žádný daňový nedoplatek, ale naopak daňový přeplatek. Toto tvrzení žalobce se zcela míjí s realitou.
44. Lze shrnout, že exekuční prodej žalobcova vozidla Toyota Land Cruiser představuje zdanitelné plnění podle § 2 odst. 2 ZDPH, jehož uskutečněním žalobci vznikla podle § 101c písm. a) ZDPH povinnost podat kontrolní hlášení. Jestliže správce daně za této situace vyzval žalobce k podání kontrolního hlášení v náhradní pětidenní lhůtě, postupoval v souladu s § 101g odst. 1 ZDPH ve znění účinném do 31. 12. 2022. Vydání výzvy k podání kontrolního hlášení v náhradní pětidenní lhůtě adresovanou žalobci tedy v žádném případě není možné kvalifikovat jako nezákonný či nemravný postup správce daně, jímž by byl žalobce nucen k trestné činnosti, neboť tato výzva směřovala ke splnění povinnosti uložené žalobci zákonem. Za nesplnění povinnosti podat kontrolní hlášení v náhradní lhůtě stanovené ve výzvě správce daně byl žalobce právem sankcionován pokutou ve výši 50 000 Kč.
45. Jediným důvodem, pro který soud přistoupil ke zrušení napadeného rozhodnutí, je novelizace ustanovení § 101h ZDPH provedená s účinností od 1. 1. 2023 zákonem č. 366/2022 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony. Právní úprava obsažená v § 101h odst. 1 písm. d) ZDPH nově ve spojení s § 101h odst. 2 písm. c) ZDPH uvádí výčet podmínek, při jejichž splnění je pokuta za nepodání kontrolního hlášení vyměřena v poloviční výši. S účinností od 1.1.2023 by žalobci jako společnosti s ručením omezeným, která má jednoho společníka a zároveň se jedná o fyzickou osobu a splnila podmínku v § 101h odst. 2 písm. c) bod 1., za nepodání kontrolního hlášení ani po výzvě správce daně hrozila pokuta pouze ve výši 25 000 Kč.
46. Podle usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2016 č. j. 5 As 104/2013-46 „(r)ozhoduje-li krajský soud ve správním soudnictví o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu, kterým bylo rozhodnuto o vině a trestu za správní delikt v situaci, kdy zákon, kterého bylo použito, byl po právní moci správního rozhodnutí změněn nebo zrušen, je povinen přihlédnout k zásadě vyjádřené ve větě druhé čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod, podle níž se trestnost činu posoudí a trest ukládá podle právní úpravy, která nabyla účinnosti až poté, kdy byl trestný čin spáchán, je-li to pro pachatele příznivější.“
47. Napadené rozhodnutí i jemu předcházející rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 21. 2. 2022, č. j. 1274558/ 22/2003-52524-111827 jsou v kolizi s pozdější, pro žalobce příznivější právní úpravou. Této kolize si je žalovaný bezpochyby vědom – svědčí o tom jeho snaha o změnu napadeného rozhodnutí v přezkumném řízení, která však vzhledem k negativnímu postoji žalobce vyšla vniveč. Soudu proto nezbylo než obě rozhodnutí zrušit a věc vrátit žalovanému k dalšímu řízení, v němž bude povinností finančních orgánů aplikovat na danou věc novou, pro žalobce příznivější právní úpravu týkající se výše pokuty.
48. Ve druhém výroku rozsudku soud rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalobci, jenž byl v řízení z procesního hlediska úspěšný a jemuž by tak podle § 60 odst. 1 s.ř.s. náleželo právo na náhradu nákladů řízení vůči žalovanému, totiž žádné důvodně vynaložené náklady v řízení nevznikly (od placení soudních poplatků byl soudem v plném rozsahu osvobozen).
Poučení:
Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s.ř.s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách www.nssoud.cz.
Praha 18. ledna 2024
Mgr. Martin Kříž v. r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje I. V.
