Celé znění judikátu:
žalobce: V. M.
zastoupený advokátem Mgr. Jakubem Hajdučíkem
se sídlem Sluneční náměstí 14, Praha 5
proti
žalovanému: Ministerstvo financí
se sídlem Letenská 15, Praha 1
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 9. 2024, č. j. MF-26083/2024/3901-3
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
- Vymezení věci a průběh řízení před správním orgánem
- Žalobce se žalobou domáhal zrušení v záhlaví specifikovaného rozhodnutí žalovaného (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce a potvrzeno rozhodnutí Generálního finančního ředitelství ze dne 3. 5. 2024, č. j. 23160/24/7100-30116-7114598 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), kterým bylo rozhodnuto o nařízení přezkoumání rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 23. 6. 2023, č. j. 18910/23/5300-21441-711676 (dále jen „původní rozhodnutí“).
- Ze správního spisu soud zjistil, že na základě daňové kontroly zahájené u žalobce vydal správce daně dodatečné platební výměry na DPH za zdaňovací období 1. až 4. čtvrtletí 2010. Ty byly následně potvrzeny (s dílčí změnou) původním rozhodnutím. Žalobce napadl původní rozhodnutí žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové – pobočka v Pardubicích (dále jen „krajský soud“) vedenou pod sp. zn. 52 Af 12/2023 a podal také podnět k nařízení přezkoumání původního rozhodnutí. Následně Odvolací finanční ředitelství vydalo rozhodnutí ze dne 10. 1. 2024,
č. j. 995/24/5300-21441-711676 (dále jen „změnové rozhodnutí“), kterým se rozhodlo žalobce uspokojit podle § 124 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Tuto skutečnost Odvolací finanční ředitelství sdělilo i krajskému soudu. V rámci řízení vedeného u krajského soudu v reakci na to žalobce uvedl, že se necítí být uspokojen, přičemž krajský soud následně žalobu odmítl. V návaznosti na to Generální finanční ředitelství prvostupňovým rozhodnutím nařídilo přezkoumání původního rozhodnutí, proti němuž žalobce podal odvolání. Poté Nejvyšší správní soud ke kasační stížnosti žalobce rozsudkem ze dne
19. 7. 2024, č. j. 5 Afs 47/2024-32 (dále jen „rozsudek NSS“) zrušil usnesení krajského soudu o odmítnutí žaloby a vrátil mu věc k dalšímu řízení. - Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedl, že z § 62 odst. 5 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) vyplývá, že rozhodnutí o uspokojení (tj. změnové rozhodnutí) nabývá právní moci dnem právní moci rozhodnutí soudu o zastavení řízení, k čemuž však nedošlo. K tomu žalovaný odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2021, č. j. 6 Afs 42/2020-32 a na rozsudek NSS. Vydáním původního rozhodnutí byl založen rozpor s právním řádem a nežádoucí stav, který může být odstraněn pouze nařízením přezkoumání rozhodnutí podle § 121 daňového řádu.
- Obsah žaloby
- Dle prvního žalobního bodu se daňové orgány za každou cenu snaží zabránit věcnému projednání žaloby proti původnímu rozhodnutí před krajským soudem, aby nemusely hradit náklady řízení. Proto Generální finanční ředitelství finguje přezkumné řízení a snaží se danou žalobu odstranit (pokud by nebylo vydáno prvostupňové rozhodnutí, tato by již byla věcně projednána). Z obdobných důvodů žalovaný zneužil právo zamítnout odvolání žalobce.
- Podle druhého žalobního bodu vzhledem k § 101 odst. 4 daňového řádu druhé změně původního rozhodnutí brání změnové rozhodnutí, protože jde o obsahově identickou změnu. Změnové rozhodnutí sice není pravomocné, protože tomu brání nesouhlas žalobce podle § 62 odst. 4 s. ř. s., ale je ve smyslu § 101 odst. 5 daňového řádu vůči žalobci účinné.
- Vyjádření žalovaného
- Žalovaný ve vyjádření k žalobě navrhl její zamítnutí. Žalovaný má za to, že žádným svým úkonem nebránil projednání sporu vedeného u krajského soudu a nezneužil svých práv. Naopak činil úkony k odstranění rozporu mezi stavem protiprávním a žádoucím. Trvající protiprávní stav (kdy změnové rozhodnutí nenabylo v důsledku nesprávného rozhodnutí Krajského soudu v Hradci Králové – pobočka v Pardubicích právní moci) bylo možné v daňovém řízení zhojit pouze dozorčím prostředkem podle § 121 daňového řádu v podobě prvostupňového rozhodnutí, a stalo se tak ve prospěch žalobce. Předmětný institut se uplatní i v souběhu s probíhajícím řízení ve správním soudnictví (a typicky rychleji v souladu se zásadou procesní ekonomie).
- Vydáním změnového rozhodnutí nedošlo k založení překážky věci rozhodnuté ve smyslu § 101 odst. 4 daňového řádu, neboť toto rozhodnutí nenabylo právní moci. Žalobcův výklad § 101 odst. 4 ve spojení s odst. 5 daňového řádu by v konečném důsledku znamenal zkrácení oprávnění správce daně i daňového subjektu, neboť by znamenal omezení možnosti užití dozorčích prostředků a ukončení patové situace. Na podporu svých tvrzení žalovaný odkázal na komentářovou literaturu.
- Replika žalobce
- Žalobce v replice uvedl, že žalovaný ve svém vyjádření opomíjí jádro sporu. Odvolací finanční ředitelství souhlasilo s důvodností žaloby a v případě souhlasu obou stran s vyřízením věci bez jednání by správní soud věc vyřídil v řádu týdnů rozsudkem. Postup zvolený namísto toho Generálním finančním ředitelstvím řízení protáhne o několik let. Generální finanční ředitelství přitom takto s ohledem na § 7 odst. 2 daňového řádu i čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod postupovat nemuselo. Žalobce v důsledku nařízení přezkumu musel vynaložit řadu nákladů. V případě změny původního rozhodnutí by došlo k odmítnutí jej napadající žaloby a Odvolací finanční ředitelství by v takovém případě neplatilo náklady řízení.
- Ústní jednání před Městským soudem v Praze
- Při ústním jednání před soudem setrvali účastníci řízení na svých procesních stanoviscích. Právní zástupce žalobce odkázal na písemné vyhotovení žaloby a uvedl, že krajský soud nejprve rozhodl o pokračování v řízení vedeném pod sp. zn. 52 Af 12/2023 a následně jej usnesením ze dne 27. 2. 2025, č.j. 52 Af 12/2023-134 znovu přerušil do skončení soudního řízení v nyní projednávané věci. Negativní důsledky popisované v žalobě tedy dále trvají. Žalovaný při jednání toliko odkázal na vyjádření k žalobě. Důkazní návrhy žádný z účastníků řízení neuplatnil.
- Posouzení žaloby Městským soudem v Praze
- Městský soud v Praze přezkoumal napadené rozhodnutí i řízení, které mu předcházelo, a to v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu v době vydání rozhodnutí (§ 75 odst. 1 a 2 s. ř. s.).
- Soud vyšel při posouzení žaloby z následně uvedené právní úpravy:
- Podle § 60 odst. 3 s. ř. s. žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení, bylo-li řízení zastaveno nebo žaloba odmítnuta. Vzal-li však navrhovatel podaný návrh zpět pro pozdější chování odpůrce nebo bylo-li řízení zastaveno pro uspokojení navrhovatele, má navrhovatel proti odpůrci právo na náhradu nákladů řízení.
- Podle § 62 odst. 1 s. ř. s. dokud soud nerozhodl, může odpůrce vydat nové rozhodnutí nebo opatření, popřípadě provést jiný úkon, jimiž navrhovatele uspokojí, nezasáhne-li tímto postupem práva nebo povinnosti třetích osob. Svůj záměr navrhovatele uspokojit sdělí správní orgán soudu a vyžádá si správní spisy, pokud je již soudu předložil.
- Podle § 62 odst. 4 s. ř. s. soud řízení usnesením zastaví, sdělí-li navrhovatel, že je uspokojen. Soud řízení zastaví i tehdy, nevyjádří-li se takto navrhovatel ve stanovené lhůtě, jestliže ze všech okolností případu je zřejmé, že k jeho uspokojení došlo.
- Podle § 62 odst. 5 s. ř. s. rozhodnutí, opatření nebo úkon podle odstavce 1 nabývá právní moci nebo obdobných právních účinků dnem právní moci rozhodnutí soudu o zastavení řízení.
- Podle § 7 odst. 2 daňového řádu správce daně postupuje tak, aby nikomu nevznikaly zbytečné náklady.
- Podle § 101 odst. 4 daňového řádu přiznat stejné právo nebo uložit stejnou povinnost lze ze stejného důvodu témuž příjemci rozhodnutí pouze jednou.
- Podle § 101 odst. 5 daňového řádu rozhodnutí se oznamuje všem jeho příjemcům. Vůči příjemci je rozhodnutí účinné okamžikem jeho oznámení. Rozhodnutí, kterým je jeho příjemci přiznáváno právo anebo prohlášeno právo stanovené zákonem, je vůči správci daně účinné okamžikem jeho vydání.
- Podle § 121 odst. 1 daňového řádu správce daně z moci úřední nařídí přezkoumání rozhodnutí, jestliže po předběžném posouzení věci dojde k závěru, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem. K vadám řízení, o nichž nelze mít důvodně za to, že mohly mít vliv na soulad napadeného rozhodnutí s právními předpisy, se nepřihlíží.
- Podle § 124 odst. 1 daňového řádu domáhá-li se navrhovatel ve správním soudnictví zrušení rozhodnutí vydaného správcem daně, může jej správce daně uspokojit změnou nebo zrušením tohoto rozhodnutí v přezkumném řízení.
- Podle § 124 odst. 2 daňového řádu přezkumné řízení směřující k uspokojení navrhovatele ve správním soudnictví provede správce daně, který ve věci rozhodl v posledním stupni; ustanovení o nařízení přezkoumání rozhodnutí se nepoužijí.
- Podle čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod každý má právo, aby jeho věc byla projednána veřejně, bez zbytečných průtahů a v jeho přítomnosti a aby se mohl vyjádřit ke všem prováděným důkazům. Veřejnost může být vyloučena jen v případech stanovených zákonem.
- Soud nesouhlasí s tvrzeními žalobce, že snahou daňových orgánů bylo za každou cenu zabránit věcnému projednání žaloby proti původnímu rozhodnutí před krajským soudem s cílem vyhnout se hrazení nákladů takového soudního řízení, a že v tomto kontextu žalovaný zneužil svou pravomoc zamítnout odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí. Daňové orgány evidentně dospěly k závěru, že původní rozhodnutí nebylo vydáno v souladu s právními předpisy a pokoušely se tento stav napravit zákonnými nástroji jim za tímto účelem svěřenými. Nejprve snahou o uspokojení žalobce v rámci soudního řízení před krajským soudem ve smyslu § 62 s. ř. s. a § 124 daňového řádu v podobě vydání změnového rozhodnutí. Tímto postupem však k odstranění původního rozhodnutí nedošlo, jelikož krajský soud nevydal (pravomocné) rozhodnutí o zastavení řízení, na které by podle § 62 odst. 5 s. ř. s. byla navázána právní moc změnového rozhodnutí. Za takové situace změnové rozhodnutí nemá žádné právní účinky, tedy účinně nemodifikuje původní rozhodnutí, které tak zůstává pravomocné v nezměněné podobě, a je třeba na změnové rozhodnutí nahlížet, jako kdyby nebylo vydáno (viz rozsudek NSS konkrétně ve vztahu ke změnovému rozhodnutí a dále též např. žalovaným zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
26. 10. 2021, č. j. 2 Afs 136/2021-30). - Generální finanční ředitelství následně (po bezvýsledném postupu podle § 124 daňového řádu) prvostupňovým rozhodnutím v souladu s § 121 odst. 1 daňového řádu zahájilo přezkumné řízení legitimně směřující ke zrušení původního rozhodnutí, které (předběžně) shledalo nezákonným. To zcela odpovídá účelu přezkumného řízení jakožto dozorčího prostředku. Skutečnost, že původní rozhodnutí bylo napadeno žalobou, o níž se vede soudní řízení před krajským soudem, nepředstavuje překážku takového postupu Generálního finančního ředitelství a potažmo ani žalovaného, pokud napadeným rozhodnutím prvostupňové rozhodnutí potvrdil. Opačná úvaha nemá oporu v právních předpisech. Za daných okolností z ničeho nevyplývá závěr, že by daňové orgány zneužily svých pravomocí (s cílem vyhnout se hrazení nákladů soudního řízení před krajským soudem). Tomu by se ostatně s ohledem na větu druhou § 60 odst. 3 s. ř. s. patrně nevyhnuly jak v případě zastavení řízení krajským soudem pro uspokojení žalobce (přičemž po vydání změnového rozhodnutí nemohly postoj žalobce ani postup krajského soudu dále ovlivnit), tak ani v případě odpovídajícího postupu žalobce v řízení před krajským soudem po pravomocné změně či zrušení původního rozhodnutí v přezkumném řízení ve smyslu § 121 až § 123 daňového řádu (ani po zahájení takového řízení žalovaný nemohl následný postup krajského soudu ovlivnit).
- K tvrzení žalobce obsaženému v replice, že zahájení a vedení přezkumného řízení protáhne řešení věci o několik let, soud uvádí, že jde o ničím nepodloženou spekulaci. V okamžiku zahájení přezkumného řízení vydáním prvostupňového rozhodnutí nebylo možné ani předpokládat vznik zbytečných nákladů, zvláště pak směřovalo-li přezkumné řízení zjevně ke změně či zrušení původního rozhodnutí plně ve prospěch žalobce. Možnost žalobce podat opravný prostředek
(a žalobu) a povinnost o něm rozhodnout nezakládá rozpor postupu daňových orgánů
s § 7 odst. 2 daňového řádu ani s čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Námitka podle prvního žalobního bodu není důvodná. - V druhém žalobním bodu žalobce s odkazem na § 101 odst. 4 a 5 daňového řádu tvrdil, že (druhé) změně původního rozhodnutí brání změnové rozhodnutí, přičemž v přezkumném řízení by šlo o obsahově identickou změnu. Soud již výše s odkazy na judikaturu Nejvyššího správního soudu vysvětlil, že změnové rozhodnutí nenabylo právní moci a jako takové nezaložilo účinek v podobě změny původního rozhodnutí. Původní rozhodnutí tak zůstalo nezměněné, a vzhledem k tomu je v souladu s § 101 odst. 4 daňového řádu, aby jeho případná změna byla řešena v rámci přezkumného řízení (v tomto ohledu by šlo o první právně účinnou změnu, nikoli o rozhodování ve věci již rozhodnuté). Na tom nic nemění ani námitka ohledně účinnosti změnového rozhodnutí ve smyslu § 101 odst. 5 daňového řádu. Z účinnosti lze v daném kontextu dovodit toliko skutečnost, že bylo žalobci oznámeno. Žádné právní účinky vztahující se k výroku změnového rozhodnutí jeho účinností samotnou nenastaly, tj. nenastala závazná změna původního rozhodnutí (k tomu by došlo až v důsledku nabytí právní moci). Při výkladu zastávaném žalobcem by se v podstatě institut právní moci stal vyprázdněným. Ani námitka podle druhého žalobního bodu tudíž není důvodná.
- Soud tedy dospěl k závěru, že žaloba není důvodná, a proto ji prvním výrokem tohoto rozsudku podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
- Žalobce nebyl ve sporu úspěšný a žalovanému žádné důvodně vynaložené náklady nad rámec jeho běžné činnosti nevznikly. Soud proto ve druhém výroku tohoto rozsudku v souladu
s § 60 odst. 1 s. ř. s. rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
Praha 11. března 2025
Mgr. Martin Kříž v. r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje P. V.
