15 Af 4/2023 - 68 | Danovykonzultant.cz

Číslo jednací:	15 Af 4/2023 - 68
Soud:	Krajský / Městský soud
Datum rozhodnutí:	27. 3. 2024
Kategorie:	Daň z přidané hodnoty

Celé znění judikátu:

žalobkyně: ORLAN-GROUP CZ s.r.o., IČO: 26471779

sídlem Praha 9, Kolmá 672/9

zastoupená advokátem Mgr. Martinem Zástěrou

sídlem Praha 3, Radhošťská 1942/2

proti

žalovanému: Odvolací finanční ředitelství

sídlem Brno, Masarykova 427/31

o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 1. 2023, č.j. 1588/23/5300-21441-702127

takto:

Žaloba se zamítá.

Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Předmět řízení a vymezení sporu

1. Žalobou podanou u Městského soudu v Praze se žalobkyně domáhala zrušení rozhodnutí označeného v záhlaví tohoto rozsudku (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil tyto dodatečné platební výměry vydané Finančním úřadem pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 12. 7. 2021:

- dodatečný platební výměr č. j. 6004210/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období únor 2018 ve výši 99 811 Kč a současně bylo poukázáno na to, že z takto doměřené daně má být uhrazeno penále ve výši 19 962 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004323/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2018 ve výši 102 558 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 20 511 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004343/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období duben 2018 ve výši 99 059 Kč současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 19 811 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004404/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období květen 2018 ve výši 55 358 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 071 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004433/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červen 2018 ve výši 51 158 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 10 231 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004454/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec 2018 ve výši 56 449 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 289 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004475/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období srpen 2018 ve výši 56 009 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 201 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004522/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2018 ve výši 55 635 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 127 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004549/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období říjen 2018 ve výši 56 051 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 210 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004585/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 2018 ve výši 55 398 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 079 Kč;

- dodatečný platební výměr č. j. 6004607/21/2009-52523-110779, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2018 ve výši 55 430 Kč a současně vznikla zákonná povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 11 086 Kč

(dále jen „dodatečné platební výměry“). Dodatečnými platebními výměry byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období únor až prosinec 2018, neboť správce daně neuznal žalobkyní uplatněný nárok na odpočet daně.

Dosavadní průběh řízení a napadené rozhodnutí

2. Správce daně dne 20. 2. 2019 zahájil u žalobkyně daňovou kontrolu na DPH za zdaňovací období únor 2018 až listopad 2018 (protokol č. j. 725127/19/2111-60562-204021) a dne 13. 3. 2019 kontrolu za zdaňovací období prosinec 2018 (protokol č. j. 1071735/19/2111-60562-204021).

3. S výsledky kontrolního zjištění byla žalobkyně seznámena v rámci písemnosti č. j. 5126300/19/2111-60562-204021 ze dne 5. 12. 2019. Žalobkyně dne 22. 1. 2020 navrhla provedení svědeckých výpovědí pracovníků dodavatele RET-KOM 5 s.r.o., DIČ: CZ25775553 (dále jen „RET-KOM“) a dalších osob, které se podílely na poskytnutých službách. Správce daně ani na základě doplněného dokazování neuznal žalobkyní uplatněný nárok na odpočet daně na základě přijatých dokladů od dodavatele RET-KOM za poskytnutí služby, protože žalobkyně žádnými důkazními prostředky neprokázala splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet daně v souladu s § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“).

4. Zpráva o daňové kontrole byla spolu s oznámením o ukončení daňové kontroly (č. j. 3235692/21/2111-60562-203471) doručena žalobkyni dne 10. 6. 2021. Následně byly správcem daně dne 12. 7. 2021 vydány dodatečné platební výměry, proti kterým se žalobkyně dne 4. 8. 2021 odvolala.

5. V napadeném rozhodnutí se žalovaný vypořádal s odvolacími námitkami žalobkyně a uzavřel, že žalobkyně neodstranila pochybnosti správce daně o tom, že fakticky přijala předmětná plnění deklarovaná na daňových dokladech od společností RET-KOM v deklarovaném rozsahu dle § 72 a § 73 ZDPH. Současně nebylo bez jakýchkoli pochybností prokázáno použití předmětných plnění pro ekonomickou činnost žalobkyně v souladu s § 72 odst. 1 ZDPH. Správce daně ve výzvě k dokazování identifikoval konkrétní důvodné pochybnosti stran šetřených plnění, čímž přenesl důkazní břemeno na žalobkyni dle § 92 odst. 5 daňového řádu. Důkazní prostředky doložené žalobkyní nebyly s to správcem daně předestřené pochybnosti rozptýlit a žalobkyní tvrzený skutkový stav prokázat. Vzhledem k tomu, že žalobkyně neunesla své důkazní břemeno zakotvené v § 92 odst. 3 daňového řádu ohledně prokázání naplnění zákonem stanovených podmínek pro přiznání jí uplatněného nároku na odpočet daně dle § 72 a § 73 ZDPH, byl jí nárok na odpočet daně uplatněný z šetřených plnění správcem daně odepřen oprávněně.

Žaloba

6. Žalobkyně v žalobě uvedla, že napadené rozhodnutí a dodatečné platební výměry jsou nezákonné a jim předcházející správní řízení trpí vadami.

7. V prvním žalobním bodě namítla nesprávné právní posouzení věci. Uvedla, že službu v deklarovaném rozsahu a od deklarovaného dodavatele fakticky přijala.

8. V druhém žalobním bodě namítla, že žalovaný existenci vážných a důvodných pochybností nedokázal, a není tedy na místě vyvozovat přenesení důkazní povinnosti ohledně předmětu tvrzení na žalobkyni.

9. Vyzdvihla, že je to právě žalovaný, kdo musí dokázat, že o souladu se skutečností dle žalobkyní dodaných důkazů existují vážné a důvodné pochyby. V tomto směru odkázala na rozsudky Nejvyššího správního soudu č. j. 8 Afs 14/2012-61 ze dne 26. 9. 2012, č. j. 9 Afs 30/2008-86 ze dne 22. 10. 2008, 9 Afs 12/2013-30 ze dne 12. 9. 2013 a č. j. 1 Afs 445/2020-56 ze dne 7. 10. 2021. Uvedla, že v rámci daňového řízení doložila mimo jiné soubor daňových dokladů a listinné důkazy a navrhla výslech svědků – jednotlivých pracovníků dodavatele žalobkyně, resp. i dalších osob působících na místě, kde bylo plnění poskytováno. Žalobkyně má za to, že vzhledem k doložení dokladů, smlouvy, dodacích listů a po provedení výslechu svědků, jimiž bylo prokázáno, že k poskytování plnění docházelo, neexistují důvody pro vážné a důvodné pochyby žalovaného.

10. Současně namítla, že vážné a důvodné pochyby správce daně nijak důvodně nedokazoval. Své pochyby žalovaný opřel mj. o to, že subdodavatel žalobkyně, jímž byla společnost RET-KOM, neposkytoval správnímu orgánu dostatečnou součinnost a že se mu tato společnost jevila jako „nespolehlivá“ kvůli umístění sídla a absenci webových stránek. Žalovaný tedy existenci vážných a důvodných pochyb vyvodil pouze z jednání subdodavatele žalobkyně, nikoli z jednání žalobkyně samotné, a z nepřímých skutečností, z nichž přímo vážné a důvodné pochyby nevyplývají.

11. Ve třetím žalobním bodě žalobkyně namítla nesprávné hodnocení provedených důkazů. Z provedeného dokazování podle ní vyplývá, že plnění od subdodavatele žalobkyně bylo skutečně poskytováno. Uvedené vyplývá ze samotných účetních dokladů, z provedených svědeckých výslechů, doložených dodacích listů i ze smlouvy uzavřené mezi žalobkyní a subdodavatelem RET-KOM. V tomto směru žalobkyně odkázala na § 8 odst. 1 daňového řádu a uvedla, že žalovaný výše uvedenému pravidlu hodnocení důkazů nevyhověl a postupoval rovněž v rozporu se soudní praxí. Žalovaný některé důkazy pominul; konkrétně považoval výslechy svědků za nedostatečně určité, dodací listy za nedostatečně průkazné a smlouvu za příliš obecnou a rámcovou. Svou argumentaci žalobkyně uzavřela tím, že za předpokladu, že na ní při dokázání vážných a důvodných pochybností bylo břemeno důkazní přeneseno, toto důkazní břemeno unesla; současně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 3 Afs 223/2020-66 ze dne 19. 4. 2022.

Vyjádření žalovaného

12. Žalovaný navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. Ve vyjádření k žalobě setrval na závěrech uvedených v napadeném rozhodnutí.

13. Ve vztahu k první a druhé žalobní námitce uvedl, že žalobkyně unesla své primární důkazní břemeno stran nároku na odpočet daně uplatněného z plnění deklarovaného na daňových dokladech, na nichž byla jako dodavatel uvedena společnost RET-KOM, a to za poskytnutí služby spočívající v úklidové službě v Aquaparku Průhonice.

14. V průběhu daňové kontroly však vznikly správci daně pochybnosti, které vtělil do výzvy k prokázání skutečností č. j. 3893852/19/2111-60562-204021, kterou byla žalobkyně vyzvána k prokázání, že plnění deklarované na předložených daňových dokladech skutečně přijala. Správce daně ve výzvě uvedl konkrétní skutečnosti, které jej vedly k pochybnostem o přijetí předmětných služeb v deklarovaném rozsahu od dodavatele RET-KOM a o použití těchto přijatých služeb pro ekonomickou činnost žalobkyně v souladu s předloženými daňovými doklady. K uvedenému pak žalovaný odkázal na body 28 napadeného rozhodnutí a doplnil, že pochybnosti byly dále prohloubeny na základě svědeckých výpovědí žalobkyní navržených svědků (body 40 a 41 napadeného rozhodnutí). Další důvodná pochybnost se vztahovala k úhradě v hotovosti za poskytnuté služby. Žalobkyně se žádným způsobem nevyjádřila ani k vyslovené pochybnosti o provázanosti přijatých plnění na uskutečněná plnění, resp. o použití přijatých plnění pro ekonomické účely.

15. Žalovaný je přesvědčen, že správce daně své důkazní břemeno unesl a bylo na žalobkyni, aby pochybnosti správce daně odstranila. Správce daně totiž nemá povinnost prokazovat, jak se ve skutečnosti odehrál účetní případ, o jehož souladu s předloženými daňovými doklady má pochybnosti. Tuto povinnost má výhradně daňový subjekt (viz rozsudky Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 40/2005-72 ze dne 12. 4. 2006, č. j. 1 Afs 445/2020-56 ze dne 7. 10. 2021 a č. j. 7 Afs 44/2021-29 ze dne 1. 7. 2021). Žalobkyně tedy své povinnosti nedostála, neboť rezignovala na předložení relevantních důkazních prostředků.

16. Ve vztahu ke třetí žalobní námitce žalovaný uvedl, že pouhý nesouhlas žalobkyně s hodnocením, které provedl, bez dalšího neznamená, že postupoval v rozporu se zásadou volného hodnocení důkazů. Odkázal na body 40 a 41 napadeného rozhodnutí, kde se zabýval vyhodnocením žalobkyní navržených svědeckých výpovědí. Tyto výpovědi nebylo možné osvědčit jako věrohodný důkaz o uskutečnění posuzovaných plnění, jelikož svědci neposkytli žádné konkrétní informace o obchodním vztahu mezi společností RET-KOM a žalobkyní. Pouze se vyjadřovali k činnosti, kterou prováděli, pro kterou společnost pracovali, kdo jim zadával úkoly a kontroloval je a pro kterou další společnost další pracovníci v Aquaparku Praha pracovali (což měli z doslechu). Svědecké výpovědi tak jednoznačně neprokázaly, že k poskytnutí služby došlo.

17. Žalovaný dále nesouhlasil se žalobkyní v tom, že jí předložené dodací listy lze označit za věrohodné. Tyto dodací listy sice obsahují rozsah plnění (cenu za jednotku a množství v m²), ale není na nich uvedeno, kdy a kým byly dané práce předány a převzaty. Dodací listy spíše prohloubily pochybnosti správce, neboť označení osob obchodních případů na předložených dodacích listech je postaveno obráceně, než tomu je na daňových dokladech (žalobkyně je uvedena v pozici dodavatele a společnost RET-KOM v pozici odběratele). Další nesrovnalost vychází z místa plnění, kdy na dvou daňových dokladech (č. 2018035 a č. 2018017) je uvedeno místo plnění „akce Slavia“, zatímco na dodacích listech vztahujících se k těmto fakturám je uvedeno místo plnění Aquapalace Průhonice.

18. K namítané smlouvě o dílo ze dne 1. 10. 2017 žalovaný konstatoval, že je koncipována velmi obecně. Jsou zde uvedené pouze dvě konkrétní věci. Tou první je místo plnění Aquapark Průhonice, které bylo v bodech 37 a 38 napadeného rozhodnutí jednoznačně zpochybněno. Ani výše měsíční fakturované částky (150 000 Kč bez DPH) neodpovídá zpochybněným daňovým dokladům, kde jsou uvedené odlišné hodnoty. Ve smlouvě o dílo chybí termín provedení prací, a není tedy zřejmé, kdy měli pracovníci nastoupit, dále zde není konkrétně uveden rozsah prací. Ve smlouvě o dílo nejsou specifikovány žádné podmínky stanovené pro dodavatele. Není zde konkrétně stanoven rozsah služby, tedy např. celková plocha úklidu či počet požadovaných pracovníků na úklid. Dodavateli tak nemohlo být zřejmé, jaký počet osob má zajistit v daném měsíci. Přitom v dodacích listech je uvedeno odlišné množství (v m²) uklizené plochy v jednotlivých měsících.

19. Žalovaný závěrem zdůraznil, že se zabýval všemi žalobkyní navrženými důkazy a vyhodnotil je v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů. Argumentace žalobkyně, že některé její důkazní návrhy byly opomenuty, není pravdivá.

Replika

20. Žalobkyně v replice zopakovala svou argumentaci obsaženou v žalobě. Ke druhé žalobní námitce doplnila, že správcem daně shledaná absence předpokladů subdodavatele žalobkyně je toliko teoretická a nepodložená žádnými konkrétními vážnými a důvodnými pochybami. Ani tvrzené rozpory v dokladech, způsob ujednání ceny díla a provedení plateb v hotovosti by svou intenzitou a v souladu s rozhodovací praxí nemohly založit vážné a důvodné pochyby správce daně pro přenesení důkazní povinnosti na žalobkyni. Dále žalobkyně uvedla, že žádný právní předpis nestanoví jí a jejímu subdodavateli povinnost uvádět přebírající a předávající osobu.

21. Ke třetí žalobní námitce poznamenala, že pokud žalovaný ve svém vyjádření vznáší požadavek na to, že by „práce“ měla být protokolárně předávána a přebírána konkrétně jmenovanými pověřenými zástupci, nemá tento požadavek žádnou oporu v relevantní právní úpravě. Závěrem žalobkyně podotkla, že otázka určení ceny díla mezi ní a jejím subdodavatelem je otázkou soukromoprávních vztahů, která není předmětem přezkumu v daňovém řízení.

Posouzení věci soudem

22. Při rozhodování o žalobě soud vycházel zejména z následující právní úpravy:

23. Podle § 72 odst. 1 ZDPH plátce je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování

a) zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku,

b) plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku,

c) plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by měl nárok na odpočet daně, jestliže by se uskutečnila s místem plnění v tuzemsku,

d) plnění uvedených v § 54 odst. 1 písm. a) až j), l) až u) a y) a v § 55 s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění přímo spojena s vývozem zboží, nebo

e) plnění uvedených v § 13 odst. 9 písm. a), b), d) a e) a v § 14 odst. 5,

24. Podle § 72 odst. 5 ZDPH plátce má nárok na odpočet daně v plné výši u přijatého zdanitelného plnění, které použije výhradně pro uskutečňování plnění uvedených v odstavci 1.

25. Podle § 73 odst. 1 zákona o DPH pro uplatnění nároku na odpočet daně je plátce povinen splnit tyto podmínky:

a) při odpočtu daně, kterou vůči němu uplatnil jiný plátce, mít daňový doklad,

b) při odpočtu daně, kterou plátce uplatnil při poskytnutí zdanitelného plnění osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku nebo jiným plátcem, anebo kterou plátce uplatnil při pořízení zboží z jiného členského státu, daň přiznat a mít daňový doklad; nemá-li plátce daňový doklad, lze nárok prokázat jiným způsobem,

c) při odpočtu daně při dovozu zboží, je-li plátce povinen tuto daň přiznat podle § 23 odst. 2 až 4, daň přiznat a mít daňový doklad,

d) při odpočtu daně při dovozu zboží, není-li plátce povinen postupovat podle § 23 odst. 2 až 4, vyměřenou daň zaplatit a mít daňový doklad, nebo

e) při odpočtu daně, kterou plátce uplatnil v případě plnění podle § 13 odst. 4 písm. b), daň přiznat a mít daňový doklad; nemá-li plátce daňový doklad, lze nárok prokázat jiným způsobem.

26. Podle § 29 odst. 1 písm. f) ZDPH daňový doklad musí obsahovat tyto údaje: rozsah a předmět plnění.

27. Podle § 92 odst. 3 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém tvrzení a dalších podáních.

28. Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu správce daně prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem.

29. Po provedeném řízení dospěl soud k závěru, že žaloba není důvodná.

30. Soud v první řadě považuje za potřebné vyjasnit, co je předmětem napadeného rozhodnutí. Správce daně odepřel žalobkyni nárok na odpočet DPH z toho důvodu, že neprokázala přijetí zdanitelného plnění od deklarovaného subjektu v deklarovaném rozsahu a současně neprokázala použití předmětného plnění pro její ekonomickou činnost. Žalobkyně však v žalobě vůbec nebrojila proti závěru žalovaného o tom, že neprokázala použití předmětného plnění pro její ekonomickou činnost. Ve své žalobní argumentaci se omezila toliko na námitky směřující proti závěru žalovaného o faktickém neuskutečnění služby v deklarovaném rozsahu a od deklarovaného dodavatele. Z tohoto důvodu se soud nemohl blíže zabývat otázkou neprokázání použití předmětného plnění pro ekonomickou činnost žalobkyně.

31. Soud k první a druhé žalobní námitce v obecné rovině uvádí, že daňový subjekt je odpovědný za to, že jím předložené důkazy prokazují jeho tvrzení. I když předloží formálně bezvadné účetní doklady, správce daně může ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu vyjádřit pochybnosti týkající se věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem. V tomto ohledu správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k důvodnosti jeho pochyb. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují vážné a důvodné pochyby (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119). Správce daně je povinen označit ty konkrétní skutečnosti, na jejichž základě hodnotí předložené evidence jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné. Jen tak může unést své zákonné důkazní břemeno (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 10. 2008, č. j. 9 Afs 30/2008-86). Pokud správce daně shora uvedené skutečnosti prokáže, důkazní břemeno přechází zpět na daňový subjekt, který je povinen doložit pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu, popř. svá tvrzení korigovat. Tyto skutečnosti bude daňový subjekt prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 7. 2010 č. j. 1 Afs 39/2010-124). Za tímto účelem může správce daně vyzvat daňový subjekt, aby prokázal skutečnosti potřebné pro správné stanovení daně podle § 92 odst. 4 daňového řádu.

32. Je třeba si uvědomit, že primární důkazní břemeno v daňovém řízení leží na žalobkyni, která toto břemeno unese, jestliže splní základní požadavky pro uplatnění nároku na odpočet daně. Pokud se tak stane, je důkazní břemeno na straně správce daně, který vznesením (existujících) vážných a důvodných pochybností docílí toho, že se důkazní břemeno přenese zpět na žalobkyni. Na ní pak je, aby jinými důkazními prostředky prokázala splnění hmotněprávních podmínek uvedených v § 72 a § 73 ZDPH. V opačném případě, pokud žalobkyně toto důkazní břemeno neunese, není povinností správce daně prokazovat svá tvrzení v mnohem větším rozsahu, jak tvrdí žalobkyně, nýbrž jeho povinností je své závěry o neunesení důkazního břemene žalobkyní řádně odůvodnit.

33. Vznik nároku na odpočet DPH prokazuje plátce daně v prvé řadě daňovým dokladem ve smyslu § 73 ZDPH. V daném případě správci daně vznikly vážné a důvodné pochyby o správnosti a průkaznosti předložených dokladů, písemností a současně i z vlastní vyhledávací činnosti o tom, zda žalobkyně v kontrolovaných zdaňovacích obdobích uplatnila odpočet daně v souladu s § 72 odst. 1 ZDPH, a proto ji vyzval k předložení důkazních prostředků prokazujících její tvrzení.

34. Ve výzvě k prokázání skutečností (č. j. 3893852/19/2111-60562-204021 ze dne 22. 7. 2019) správce daně zřetelně formuloval své pochybnosti a vyzval žalobkyni k předložení důkazních prostředků, které by prokazovaly, že plnění deklarované na předložených dokladech skutečně přijala od dodavatele RET-KOM na základě faktur č. 2018010, 2018011, 2018017, 2018018, 2018034, 2018035, 2018046, 2018053, 2018061, 2018069, 2018077, 2018086, 2018095 a 20180103 v celkové výši 3 537 690 Kč bez DPH. Výzvu správce daně formuloval tak, že na straně 3 až 4 velmi podrobně specifikoval, na základě jakých zjištěných skutečností a z nich vyplývajících rozporů mu vznikly důvodné pochybnosti o přijetí zdanitelných plnění od deklarovaného dodavatele (RET-KOM) a v deklarovaném rozsahu. Správce daně v odůvodnění své výzvy mimo jiné zmínil také absenci materiálního a personálního vybavení společnosti RET-KOM (která není registrovaná jako agentura práce). Správci daně, jemuž vznikly konkrétní a důvodné pochybnosti ohledně věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti žalobkyní předložených záznamů a dokladů, tak naplnil povinnost jemu stanovenou v § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. V souladu s § 92 odst. 4 daňového řádu došlo k přenesení důkazního břemene zpět na žalobkyni, která byla povinna prokázat pravdivost svých tvrzení o faktickém přijetí zdanitelných plnění od dodavatele uvedeného na předmětných daňových dokladech (RET-KOM) v deklarovaném rozsahu a jejich použití pro ekonomickou činnost. Bylo na ní, aby prokázala průkaznost, věrohodnost a správnost svých daňových tvrzení ve vztahu k daným obchodním případům, a to jinými důkazními prostředky než dosud předloženými.

35. Výše uvedené lze shrnout tak, že žalobkyně, která předložila evidenci pro účely DPH, přiznání k silniční dani za rok 2018, faktury vydané, faktury přijaté, příjmové pokladní doklady, výdajové pokladní doklady a výpisy z bankovních účtů, unesla své primární důkazní břemeno stran nároku na odpočet daně uplatněného z plnění deklarovaného na daňových dokladech, na nichž byla jako dodavatel uvedena společnost RET-KOM, a to za poskytnutí služby spočívající v úklidové službě Aquaparku Průhonice. Správce daně však následně ve shora uvedené výzvě formuloval důvodné pochybnosti stran uskutečnění plnění dle shora uvedených dokladů, resp. ohledně toho, zda žalobkyně plnění deklarovaná na předložených dokladech skutečně přijala a zda nárok na odpočet daně u těchto přijatých zdanitelných plnění byl uplatněn v souladu s § 72 a § 73 ZDPH. Tím došlo k přenesení důkazního břemene zpět na žalobkyni a bylo na ní, aby nárok na odpočet daně prokázala dalšími způsoby předvídanými daňovým řádem.

36. Soud má za to, že správce daně ve výzvě dostatečně popsal výčet konkrétních skutkových důvodů zakládajících vážné a důvodné pochybnosti o přijetí zdanitelných plnění od deklarovaného dodavatele. Skutečnosti uvedené správcem daně ve výzvě zcela postačují ke vzniku vážných a důvodných pochybností o věrohodnosti a správnosti tvrzení žalobkyně. Správce daně tyto své pochybnosti opřel zejména o zjištění, že společnost RET-KOM nebyla v předmětném období v evidenci zaměstnavatelů a ani nebyla vedena v databázi agenturního zaměstnávání. Společnost RET-KOM nepředložila žádné doklady o tom, že by práce prováděla prostřednictvím subdodavatelů. Žalobkyní deklarovaný dodavatel mimo jiné nedisponuje webovými stránkami, nezveřejnil ve Sbírce listin uzávěrky za poslední čtyři roky a sídlo společnosti RET-KOM se nachází v panelovém bytovém domě, kde na této adrese je současně registrováno dalších 21 ekonomických subjektů. Správce daně dále uvedl, že zaslané faktury (daňové doklady) a stvrzenky na zaplacení faktur v hotovosti společností RET-KOM se formálně shodují s daňovými doklady a stvrzenkami předloženými žalobkyní. Na fakturách je uveden předmět plnění „úklidové práce na akce AKUAPARK PRUHONICE“, avšak není z nich patrné, že by žalobkyně dále fakturovala za úklidové práce na akci Aquapark Průhonice. V návaznosti na uvedené správce daně své pochybnosti dále opřel o zjištění, že největším odběratelem žalobkyně je společnost RATIO s.r.o. (dále jen „RATIO“) a společnost GOLD GROUP s.r.o. (dále jen „GOLD GROUP“). Společnost RATIO zaslala správci daně faktury – daňové doklady na správu a údržbu nemovitostí „areál Velkotržnice Lipence, Praha 5“, smlouvu o dílo ze dne 1. 1. 2012, ve které je v bodě II. uvedeno, že plnění bude provozováno vlastními zaměstnanci. Společnost GOLD GROUP zaslala správci daně faktury – daňové doklady na předmět „manipulace zboží, nakládání, vykládání, úklidové práce + mytí chladničky, příprava zboží a třídění“ a smlouvu o dílo ze dne 1. 5. 2014, ve které je v bodě 3 uvedeno místo provádění prací areál Velkotržnice Lipence. Porovnáním seznamu pracovníků správce daně zjistil, že předmětné služby pro společnost RATIO (odběratele) prováděla žalobkyně prostřednictvím svých vlastních zaměstnanců. Uvedené konkrétní skutečnosti ve své vzájemné souvislosti představují dostatečný podklad pro důvodné a vážné pochybnosti správce daně o souladu tvrzení žalobkyně se skutečností. Jak již bylo konstatováno shora, na základě výzvy správce daně došlo k přenesení důkazního břemene zpět na žalobkyni a bylo na ní, aby nárok na odpočet daně prokázala dalšími způsoby předvídanými daňovým řádem. Toto důkazní břemeno nicméně žalobkyně neunesla (viz níže).

37. Jako lichou soud hodnotí argumentaci žalobkyně, že jí správce daně kladl k tíži skutečnosti související se společností RET-KOM (že společnost RET-KOM neposkytovala dostatečnou součinnost a jevila se jako „nespolehlivá“ kvůli umístění sídla a absenci webových stránek). Z obsahu spisu a napadeného rozhodnutí jasně vyplývá, že se jednalo o skutečnosti, které toliko dokreslovaly pochybnosti, které správci daně vznikly. Soud v tomto směru odkazuje na stranu 10 zprávy o daňové kontrole, kde se správce daně obsahově totožnou námitkou již zabýval. Uvedená zjištění ohledně společnosti RET-KOM tedy nevedla k samotnému doměření daně, avšak zvyšovala či podporovala pochybnosti vzniklé správci daně, které však žalobkyně v průběhu řízení nebyla schopna vyvrátit.

38. Pokud jde o zcela obecnou námitku, že předcházející daňové řízení trpí vadami, soud podotýká, že řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu je postaveno na principu, že je to žalobkyně, kdo s ohledem na dispoziční zásadu přísně ovládající tento typ soudního řízení správnímu soudu předestírá konkrétní důvody, pro které považuje žalobou napadené rozhodnutí za nezákonné. Obsah a kvalita žaloby v zásadě předurčuje obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Není úlohou soudu, aby za žalobkyni žalobní argumentaci jakkoliv dotvářel. Vzhledem k tomu, že žalobkyně shora uvedenou námitku uplatnila toliko v obecné rovině a soud žádné vady řízení neshledal, nelze této námitce přisvědčit.

39. Důvodnou soud neshledal ani třetí žalobní námitku. V daném případě bylo povinností žalobkyně prokázat, že přijala předmětná plnění od společnosti RET-KOM v tvrzeném rozsahu a obsahu podle předmětných daňových dokladů. Soud se ztotožňuje se žalovaným, že žalobkyně neunesla své důkazní břemeno stran oprávněnosti uplatňovaného nároku na odpočet DPH, resp. že nepředložila správci daně takové důkazní prostředky, které by byly schopny prokázat, že přijatá zdanitelná plnění byla fakticky poskytnuta tak, jak bylo deklarováno na dokladech. Žalovaný podrobně popsal jednotlivé skutečnosti vedoucí k závěru, že žalobkyně neprokázala faktické uskutečnění zdanitelného plnění, na stranách 6-19 napadeného rozhodnutí, na něž soud pro úplnost a větší stručnost odkazuje. Žalobkyně přitom v žalobě proti konkrétním závěrům žalovaného v zásadě nebrojí ani s nimi nepolemizuje. Její žalobní argumentace je formulována v obecné rovině, kdy žalobkyně pouze tvrdí, že předložila správci daně takové důkazní prostředky, které její nárok na odpočet DPH prokazují, aniž by, až na určité výjimky (viz níže), konkrétně polemizovala se závěry žalovaného, který na odkazovaných stranách napadeného rozhodnutí reagoval na jednotlivé předložené podklady a řádně vysvětlil, proč tyto neprokazují faktické uskutečnění dotčených plnění tak, jak žalobkyně deklarovala. Žalobkyně namítá, že aktivně konala a že se správci daně snažila poskytnout nezbytnou součinnost. Soud nerozporuje, že žalobkyně poskytla správci daně určitou součinnost ve formě předložených podkladů. Ostatně ani žalovaný netvrdí, že by žalobkyně nepředložila správci daně žádné podklady, a neposkytla tak žádnou součinnost, naopak v odůvodnění napadeného rozhodnutí se s jednotlivými žalobkyní předloženými podklady zabývá (viz strana 9 až 19 napadeného rozhodnutí). Nezbývá však než přisvědčit žalovanému v tom, že žalobkyně v řízení nepředložila takové důkazy, jež by prokazovaly, že skutečně došlo k jednotlivým zdanitelným plněním, ve vztahu k nimž uplatňovala nárok na odpočet daně.

40. Žalobkyně doložila daňové doklady, jejichž předmět plnění je uvedený velmi obecně s tím, že dodavatel účtuje za provedené úklidové práce na akci „AKUAPARK PRUHONICE“ a v případě dvou daňových dokladů na „akce Slavia“. Daňový doklad neobsahoval rozsah a předmět plnění, přičemž chybějící náležitosti nebyla žalobkyně schopna prokázat jiným způsobem. Ani dodací listy nelze označit za věrohodné. Uvedené listiny sice obsahují rozsah plnění (cenu za jednotku a množství v m2), ale není na nich uvedeno, kdy a kým byly práce předány a převzaty. Dlužno dodat že označení osob je na dodacích listech uvedeno obráceně, než je specifikováno na daňových dokladech. Žalobkyně je na nich uvedena v pozici dodavatele (nikoliv odběratele) a společnost RET-KOM v pozici odběratele (nikoliv dodavatele). Současně je na všech dodacích listech u označení „předal“ uvedena žalobkyně + podpis a u označení „převzal“ společnost RET-KOM + podpis. Soud považuje za velice nepravděpodobné, že by si žalobkyně po celý rok u 14 dokumentů nevšimla, že je v nich chybně uváděna v pozici dodavatele místo odběratele a podepisovala se za prodávajícího, když předmětné dodací listy nevystavovala. Je též krajně nepravděpodobné, aby dodavatel RET-KOM sám sebe celý rok chybně uváděl jako odběratele a podepisoval se za přebírajícího, a to tím spíše, že měl tyto dodací listy sám vystavit. Nelze přehlédnout i to, že na místě plnění je u tří daňových dokladů (č. 2018035, č. 2018011 a č. 2018017) uvedena „akce Slavia“, přitom na dodacích listech vztahujících se k těmto fakturám je uvedeno místo plnění „Aquapalace Průhonice“

41. Pokud jde o svědecké výpovědi pracovníků, kteří prováděli úklid v Aquaparku Průhonice, jednalo se o pracovníky žalobkyně, společnosti RET-KOM či fyzických osob, kteří však o obchodním vztahu žalobkyně a společnosti RET-KOM z pozice svého zařazení neměli žádné povědomí. Svědecké výpovědi neposkytly žádné konkrétní informace o obchodním vztahu mezi žalobkyní a společností RET-KOM, jelikož se svědci vyjadřovali k činnosti, kterou sami prováděli, pro kterou společnost pracovali, kým jim byly zadávány úkoly a kdo je kontroloval. Informace, pro kterou další společnost pracovali, měli získané toliko zprostředkovaně (z doslechu). Jak správně uvedl žalovaný, takovéto informace však nejsou způsobilé postavit na jisto, zda mezi žalobkyní a společností RET-KOM existoval obchodní vztah. Stejně tak k prokázání tvrzení žalobkyně nepostačuje pouze to, že tito svědci pracovali v Aquaparku Průhonice. Jejich výpovědi neprokazují faktický obchodní vztah mezi žalobkyní a společností RET-KOM. Z výpovědí svědků neplyne ani rozsah zdanitelných plnění. Dlužno podotknout, že ani jeden ze svědků nepracoval na „akci Slavia“. Pochybnosti o fakticitě přijatých plnění podtrhuje dále to, že tato plnění nebyla žalobkyní vykázána v roce 2018 na výstupu, a rovněž skutečnost, že podle vyjádření společnosti GMF Aquapark Prague, a.s., jmenovaná společnost v období od února do prosince 2018 nedisponuje v evidenci údaji o obchodním styku se společnostmi RET-KOM a žalobkyní a neeviduje žádný pracovně-právní vztah s některou z uvedených společností.

42. Ani žalobkyní předložená obecná smlouva o dílo ze dne 1. 10. 2017 neprokazuje faktické přijetí zdanitelných plnění. Předmětem smlouvy jsou úklidové a pomocné práce na objektech v Praze. Objednatel se ve smlouvě zavazuje zcela dokončené a bezvadné dílo ve sjednaném termínu od zhotovitele převzít a zaplatit zhotoviteli cenu díla specifikovanou v této smlouvě. Termín dodání není ve smlouvě sjednán a cena díla je stanovena pouze v předpokládané výši 150 000 Kč měsíčně bez DPH. Ve smlouvě je uvedeno jen místo plnění („Aqapark-Pruhonice“). Výše sjednané ceny díla však neodpovídá daňovým dokladům, na nichž jsou uvedeny odlišné výše fakturovaných částek. Smlouva o dílo neprokazuje, že žalobkyně skutečně přijala plnění od společnosti RET‑KOM a v jakém rozsahu, neboť je koncipována velmi obecně a není z ní možné zjistit, zda a jak se plnění fakticky uskutečnilo. Rovněž není znám skutečný rozsah poskytovaného plnění, není zřejmé určení způsobu provedeného vyúčtování ceny na fakturách ani to, kdo deklarované práce prováděl. Žalobkyně v průběhu řízení nedoložila žádný dodatek ke smlouvě či objednávky, ze kterých by vyplýval potřebný počet pracovníků v jednotlivých měsících. Rovněž není zřejmé, na základě jakých informací byl dodavateli znám konkrétní den nástupu a počet potřebných pracovníků. Žalobkyně nedoložila ani výkazy práce jednotlivých pracovníků. Na dodacích listech je uveden pouze rozsah údajně poskytnutých služeb v m² a částka za m², avšak celková částka se v každém měsíci diametrálně odlišuje od měsíčně stanovené částky uvedené v předložené smlouvě o dílo.

43. Pochybnosti o přijetí plnění uvedených na předmětných daňových dokladech žalobkyní od deklarovaného dodavatele a v deklarovaném rozsahu plynou i ze zjištění, která se vztahují k personálním možnostem společnosti RET-KOM, neboť ta neměla žádné zaměstnance a nebyla ani registrována jako agentura práce. S ohledem na pochybnosti vztahující se k personálním kapacitám dodavatele a v návaznosti na počet zaměstnanců žalobkyně a na objem plnění není zřejmé, čí zaměstnanci dané služby uskutečnili, resp. v jakém rozsahu. Žalobkyně též nedoložila žádný důkazní prostředek, ze kterého by vyplýval způsob kalkulace ceny. Vzhledem k absenci těchto důkazních prostředků není zřejmé, na základě jakých podkladů byla výsledná fakturovaná částka stanovena, a současně ani to, jakým způsobem žalobkyně výslednou hodnotu deklarovaných přijatých plnění kontrolovala. Žalobkyně zkrátka neodstranila pochybnosti správce daně o faktickém přijetí plnění, o rozsahu těchto plnění a použití deklarovaných přijatých plnění pro svou ekonomickou činnost. Jak správně uvedl žalovaný, taktéž platby v hotovosti vykazují v době rozvinutých bankovních služeb vysokou známku nestandardnosti a podtrhují oprávněné pochybnosti správce daně. To, že se společnost RET-KOM žádným způsobem neprezentovala na internetu, neměla řádně, resp. vůbec označené sídlo společnosti a neukládala závěrku v Obchodním rejstříku, uvedené závěry spíše podporuje nežli vyvrací.

44. V řízení nebylo ničím doloženo, kdo fakticky práce vykonával, v jakém smluvním poměru a ke komu případní pracovníci byli a jaký byl předmět a rozsah plnění. Uvedené skutečnosti neprokázaly ani provedené výslechy svědků. Žalobkyně dostatečně neprokázala, že k uskutečnění předmětné služby skutečně došlo, kdo tato plnění poskytl a jaký byl předmět a rozsah plnění. Ačkoli se soud ztotožňuje s tvrzením, že povinnost uvádět skutečný rozsah plnění není obligatorní náležitostí v rámci vzájemné spolupráce mezi dvěma subjekty, je třeba si uvědomit, že takto koncipované doklady, faktury či smlouvy nejsou způsobilé prokázat přijetí deklarovaného plnění. Pro účely posouzení nároku na odpočet DPH je třeba, aby žalobkyně při pořízení služeb dbala na pozdější prokazatelnost poskytnutého plnění, neboť ji v tomto směru stíhá důkazní povinnost.

45. Soud se tedy ztotožňuje se závěrem žalovaného, že žalobkyně neunesla své důkazní břemeno, jelikož nepředložila relevantní důkazní prostředky, které by prokazovaly, že jí byly fakturované služby poskytnuty deklarovaným dodavatelem v deklarovaném rozsahu. Žalobkyně v žalobě toliko obecně namítala, že důkazní břemeno unesla, neboť předložené důkazní prostředky prokazují přijetí zdanitelného plnění, s tímto jejím tvrzením se však soud s ohledem na shora uvedené neztotožnil.

46. Soud shledal, že důkazní prostředky předložené žalobkyní žalovaný v napadeném rozhodnutí hodnotil v souladu s § 8 odst. 1 daňového řádu, přičemž dospěl ke správným závěrům, které řádně odůvodnil. Soud v tomto ohledu nemá, co by žalovanému vytkl, a proto v podrobnostech na napadené rozhodnutí odkazuje.

47. Pro uplatnění nároku na odpočet daně je nutné s jistotou prokázat, že daňový subjekt přijal deklarovaná plnění od jiného plátce DPH. Ačkoli se nemusí jednat o dodavatele uvedeného na dokladu (nemusí být splněna formální podmínka), jeho postavení jako plátce DPH (materiální podmínka) splněno být musí (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 6. 2022, č. j. 5 Afs 215/2019-56). Soud v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu uvádí, že judikatura ve věci Kemwater ProChemie nepředstavuje paušální poukaz na zrušení všech zamítavých soudních i správních rozhodnutí, která rozsudkům ve věci Kemwater ProChemie předcházela, bez ohledu na okolnosti konkrétní věci. Jak konstatoval Nejvyšší správní soud, „(v)rátit věc až do daňového řízení je naopak namístě zpravidla tehdy, pokud tu existuje alespoň nějaká indicie ukazující na osobu odlišnou od deklarovaného dodavatele, která mohla fakticky dodat sporné plnění“ (viz například rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 5. 2022 č. j. 10 Afs 254/2018-43, ze dne 20. 6. 2022 č. j. 1 Afs 499/2020-48, ze dne 23. 6. 2022 č. j. 5 Afs 215/2019-56 nebo ze dne 29. 6. 2022 č. j. 10 Afs 66/2019-51). V rozsudku č. j. 5 Afs 215/2019-56 Nejvyšší správní soud konstatoval, že indicie o tom, že by sporná plnění mohl fakticky dodat jiný plátce DPH, nelze spatřovat pouze v situaci, kdy o dodávkách deklarovaných plnění od osoby uvedené na dokladu existují vážné pochybnosti. Z provedeného dokazování musí vyplývat takové skutečnosti, které budou směřovat k tomu, že faktický dodavatel v postavení plátce DPH skutečně byl.

48. V nyní projednávané věci žalobkyně neprokázala, že přijala předmětné plnění od jí deklarovaného dodavatele, a zároveň neoznačila jmenovitě ani žádný jiný subjekt, který by jí mohl toto plnění dodat. Existence takového subjektu nevyplývá ani z obsahu správního spisu. Žalobkyně v průběhu řízení před správními orgány, jakož i v žalobě naopak konstantně tvrdila, že předmětná plnění přijala výlučně od dodavatele RET-KOM. Žádná další tvrzení, ze kterých by vyplývaly indicie o jiném dodavateli v postavení plátce DPH, neuvedla, a to ani v řízení před soudem.

49. Soud uzavírá, že žalobkyně neprokázala oprávněnost nároku na odpočet DPH a správce daně, resp. žalovaný tedy nijak nepochybil v závěru, že žalobkyně své důkazní břemeno neunesla. Nutno dodat, že neprokázání přijetí předmětného plnění od deklarovaného dodavatele nebylo jediným důvodem pro závěr o nenaplnění hmotněprávních podmínek uvedených v § 72 a § 73 ZDPH. Jak soud konstatoval výše, správce daně odepřel žalobkyni nárok na odpočet daně rovněž z toho důvodu, že neprokázala použití předmětného plnění pro svou ekonomickou činnost, přičemž proti tomuto závěru, který obstojí sám o sobě jako důvod neuznání nároku na odpočet daně, žalobkyně v žalobě nijak nebrojila.

Závěr a náklady řízení

50. Protože soud nepřisvědčil žádné ze žalobních námitek, žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř s. jako nedůvodnou zamítl.

51. Výrok o nákladech řízení má oporu v ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s., neboť žalobkyně nebyla ve věci úspěšná a procesně úspěšnému žalovanému žádné důvodně vynaložené náklady v řízení nevznikly.

52. O žalobě soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez jednání, neboť žalobkyně se k výzvě soudu, zda s rozhodnutím bez nařízení jednání souhlasí, nevyjádřila (její souhlas s projednáním věci bez jednání byl tedy presumován) a žalovaný s rozhodnutím věci bez nařízení jednání výslovně souhlasil. Soud taktéž neshledal důvod pro nařízení ústního jednání z důvodu dokazování – zásadní podklady pro rozhodnutí jsou totiž součástí správního spisu, z něhož soud při rozhodování o žalobě vycházel. Správním spisem se dokazování neprovádí (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2009, č. j. 9 Afs 8/2008-117, č. 2383/2011 Sb. NSS).

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud. Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie. Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

Praha 27. března 2024

Mgr. Martin Kříž v. r.

předseda senátu

Shodu s prvopisem potvrzuje P. V.