Celé znění judikátu:
Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jiřího Gottwalda a soudců JUDr. Zory Šmolkové a JUDr. Daniela Spratka, Ph.D., ve věci
žalobce: Central Europe Mark s. r. o.
Hlavní třída 87/2, 737 01 Český Těšín
zastoupený advokátem Mgr. Jakubem Hajdučíkem,
sídlem Sluneční náměstí 2588/14, 158 00 Praha 5 Stodůlky
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 5. 2022, č. j. 20089/22/5100-41456-711233, ve věci úroku z neoprávněného jednání správce daně,
takto:
I. Žaloba se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
- Podanou žalobou se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 5. 2022, č. j. 20089/22/5100-41456-711233 (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 29. 3. 2021, č. j. 1193383/21/3202-80546-801542. Prvostupňovým rozhodnutím byla zamítnuta námitka žalobce, kterou se tento domáhal úroku z neoprávněného jednání správce daně dle § 254 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 31. 12. 2020, a to z částky 1 316 670 Kč, neboť v tomto rozsahu bylo shledáno nezákonným rozhodnutí o změně výše zajištěné částky.
- Žalobce v žalobě předně namítl nicotnost napadeného rozhodnutí pro ztrátu věcné příslušnosti žalovaného k rozhodování o odvoláních proti rozhodnutím o úroku dle § 254 daňového řádu. Pro případ absence této nicotnosti namítal dále nezákonnost napadeného rozhodnutí, neboť nesprávně vyhodnocuje splnění podmínek pro vyplacení uvedeného úroku.
- Žalovaný navrhl ve vyjádření ze dne 6. 9. 2022 žalobu jako nedůvodnou zamítnout. Argumentoval, že jeho věcná příslušnost s ohledem na přechodná ustanovení k zákonu č. 283/2020 Sb. nezanikla. K posouzení podmínek pro vznik úroku dle § 254 daňového řádu uvedl, že rozhodnutí o změně zajištěné částky nelze považovat za rozhodnutí o stanovení daně, neboť toto rozhodnutí slouží pouze ke snížení zajištěné částky po dobu účinnosti zajišťovacího příkazu.
- U jednání dne 24. 4. 2024 strany setrvaly na svých procesních stanoviscích.
- Krajský soud rozsudkem č. j. 25 Af 23/2022-36 ze dne 24. 4. 2024 žalobě vyhověl a napadené rozhodnutí zrušil. Námitce nicotnosti sice nepřisvědčil, ale za důvodnou pokládal námitku, že zde bylo rozhodnutí o stanovení daně, které bylo pro nezákonnost změněno.
- Ke kasační stížnosti žalovaného byl tento rozsudek Krajského soudu zrušen rozsudkem Nejvyššího správního soudu č. j. 3 Afs 122/2024-22 ze dne 7. 2. 2025. Nejvyšší správní soud uzavřel, že v projednávané věci rozhodnutí o změně zajištěné částky nebylo rozhodnutím o stanovení daně ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu.
- Krajský soud poté, co zjistil, že žaloba byla podána včas ve lhůtě dvou měsíců poté, kdy napadené rozhodnutí bylo žalobci oznámeno doručením písemného vyhotovení (§ 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů; dále jen „s. ř. s.“), přezkoumal napadené rozhodnutí, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že žaloba je důvodná.
- Ze správních spisů soud zjistil, že žalobci bylo zajišťovacím příkazem č. 4548600/15/2011-00540-105447 ze dne 19. 6. 2015 uloženo, aby zajistil úhradu DPH za zdaňovací období 1. čtvrtletí roku 2015, která dosud nebyla stanovena, složením jistoty ve výši 13 556 641 Kč. V průběhu daňové kontroly správce daně zjistil, že předpoklad doměření daně z titulu neprokázání naplnění podmínek pro osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu zčásti již netrvá, a zároveň zjistil nové skutečnosti, pro které shledal předpoklad budoucího doměření daně z důvodu nenaplnění podmínek pro uplatnění zjednodušeného postupu při dodání zboží uvnitř území Evropského společenství formou třístranného obchodu. Vydal proto rozhodnutí o změně zajištěné částky č. 4034925/19/3212-80541-806069 ze dne 5. 12. 2019, kterým bylo rozhodnuto o snížení původní výše zajištění o částku 6 084 162 Kč a současně ke zvýšení výše zajištění o částku 1 316 670 Kč; celkově tak došlo ke změně částky z 13 556 641 Kč na 8 789 149 Kč. K podanému odvolání bylo toto rozhodnutí o změně zajištěné částky změněno tak, že výše zajištěné částky byla snížena z 13 556 641 Kč na částku 7 472 479 Kč a současně byla ukončena účinnost zajišťovacího příkazu v rozsahu částky 6 084 162 Kč. Odvolací orgán totiž dospěl k závěru, že dílčí zvýšení zajištění daně ve výši 1 316 670 Kč nebylo přípustné provést v rozhodnutí o změně zajištěné částky, neboť nemělo oporu v již vydaném zajišťovacím příkazu. Dne 27. 7. 2020 byla správci daně doručeno podání žalobce, v němž žádal o úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu z částky 1 316 670 Kč, neboť v tomto rozsahu bylo shledáno rozhodnutí o změně zajištěné částky nezákonným. Správce daně vyhodnotil uvedené podání jako námitku a rozhodnutím č. j. 1193383/21/3202-80546-801542 ze dne 29. 3. 2021 ji zamítl. Proti rozhodnutí o námitce podal žalobce dne 5. 5. 2021 odvolání, které bylo zamítnuto napadeným rozhodnutím. Správní orgány obou stupňů dospěly k závěru, že ve věci nebyla splněna podmínka zrušení nebo změny rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti.
- Soud se předně zabýval námitkou nicotnosti napadeného rozhodnutí z důvodu tvrzeného zániku věcné příslušnosti žalovaného k rozhodování ve věci.
- Není sporu o tom, že zákonem č. 283/2020 Sb., kterým byl novelizován daňový řád, došlo k té procesní změně, že nově lze proti postupu správce daně ve věci úroku placené správcem daně podat námitku bez možnosti odvolání. Sporné bylo mezi stranami, jak má být vedeno řízení o námitce podané před účinností této novely, které ke dni její účinnosti nebylo ukončeno. Uvedenou spornou otázku vyřešil Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 21. 12. 2022, č. j. 7 Afs 162/2022-29, kdy uvedl, že právní úprava daňového řádu, ve znění účinném od 1. 1. 2021, která jako opravný prostředek proti postupu správce daně v souvislosti s předepsáním a vyplacením úroku stanovuje námitku, o níž rozhoduje sám dotčený správce daně (§ 251a odst. 4 ve spojení s § 159 odst. 2 daňového řádu), se uplatní pouze na námitky podané od 1. 1. 2021. Odvolací finanční ředitelství je i po tomto datu věcně příslušným správcem daně pro dosud neskončená odvolací řízení ve věci úroků z prodlení, která byla zahájena na základě odvolání řádně podaných před 1. 1. 2021. Rozhodnutí v takto vedených odvolacích řízeních, byť vydaná až po 31. 12. 2020, proto nelze považovat za nicotná z důvodu nedostatku věcné příslušnosti správce daně podle § 105 odst. 2 písm. a) daňového řádu. Soud se s uvedeným závěrem ztotožňuje a v podrobnostech odkazuje na uvedený rozsudek Nejvyššího správního soudu.
- Poté, co soud dospěl k závěru, že napadené rozhodnutí nicotností netrpí, zabýval se jeho tvrzenou nezákonností.
- Podle § 254 odst. 1 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, dojde-li ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží daňovému subjektu úrok z částky, která byla daňovým subjektem uhrazena na základě tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, a to ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně později, ode dne její úhrady.
- Jak správně uvedl žalovaný v napadeném rozhodnutí, zákon požaduje kumulativní splnění dvou podmínek: 1) zrušení nebo změna rozhodnutí o stanovení daně pro nezákonnost či prohlášení nicotnosti takového rozhodnutí, 2) provedení úhrady daně na základě tohoto rozhodnutí nebo v jeho souvislosti. Žalovaný též správně uvedl, že za rozhodnutí o stanovení daně v širším slova smyslu lze považovat i zajišťovací příkaz, neboť jím je daňovému subjektu ukládána povinnost peněžité povahy.
- Žalovaný nicméně námitce žalobce nevyhověl, neboť dospěl k závěru, že již první ze dvou shora uvedených podmínek nebyla splněna. Dle jeho názoru rozhodnutí o změně zajištěné částky podle § 168 odst. 3 daňového řádu nelze obecně považovat za rozhodnutí o stanovení daně, neboť takové rozhodnutí ze své povahy slouží ke snížení zajištěné částky po dobu účinnosti zákonného zajišťovacího příkazu. To, že správce daně nezákonně navýšil zajištěnou částku o částku 1 316 670 Kč nemůže změnit povahu rozhodnutí o změně zajištěné částky.
- Žalobce proti tomu namítal, že mu byla rozhodnutím o změně výše zajištěné částky fakticky nezákonně uložena platební povinnost, byť zákon umožňuje tímto typem rozhodnutí zajištění pouze snižovat.
- Jak výše uvedeno, Krajský soud v předchozím rozsudku žalobci přisvědčil. Uvedl, že jakkoli lze souhlasit se žalovaným v tom, že rozhodnutím o změně výše zajištění nelze zajištění zvyšovat, ale jen snižovat, v projednávané věci takovým rozhodnutím ke zvýšení zajištění došlo – a to bylo důvodem jeho následné změny v odvolacím řízení. V daném rozhodnutí správce daně zajištění zároveň snížil i zvýšil, ale protože zvýšení bylo v částce nižší, než bylo snížení, ve výsledku zněl výrok toliko na snížení zajišťované částky.
- Nejvyšší správní soud tento názor Krajského soudu nesdílel. Ve svém rozsudku č. j. 3 Afs 122/2024-22 ze dne 7. 2. 2025 uvedl, že „rozhodnutí o změně zajištěné částky obsahuje jediný výrok, dle kterého se zajištěná částka snižuje a účinnost zajišťovacího příkazu se v odpovídajícím rozsahu ukončuje. Výrokem tohoto rozhodnutí se tedy zajištěná částka nezvyšuje ani se žalobkyni nestanoví nová platební povinnost. O »zvýšení« zajištěné částky se správce daně zmiňuje pouze v závěru rozhodnutí, v němž vysvětluje, jak konkrétně dospěl k finální částce, v jejímž rozsahu mělo zajištění nadále trvat. V tomto ohledu se však jedná spíše o pouhé nepřesné vyjádření správce daně, jelikož ze zbylé části rozhodnutí o změně zajištěné částky je zřejmé, že v rozsahu částky 1 316 670 Kč správce daně zajištěnou částku reálně nezvýšil, pouze v tomto rozsahu ponechal účinný zajišťovací příkaz a původní důvod pro zajištění této částky nahradil důvodem novým.“ Uložil pak Krajskému soudu, aby v dalším řízení vycházel z toho, „že rozhodnutí o změně zajištěné částky není rozhodnutím o stanovení daně ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu“.
- Za situace, kdy změna rozhodnutí o stanovení daně ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu je jednou z kumulativních podmínek pro vznik nároku na úrok z neoprávněného jednání správce daně, a tato podmínka není v projednávané věci dle závazného názoru Nejvyššího správního soudu splněna, nezbylo Krajskému soudu nic jiného, než žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítnout.
- Výrok o nákladech řízení je odůvodněn ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s., kdy procesně úspěšnému žalovanému v tomto řízení nevznikly žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku není kasační stížnost přípustná. To neplatí, je-li jako důvod kasační stížnosti namítáno, že se soud neřídil závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu či je-li namítáno nesprávné řešení otázky, která dosud nebyla Nejvyšším správním soudem řešena.
Kasační stížnost je možno podat ve lhůtě dvou týdnů od doručení tohoto rozsudku k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně.
V Ostravě dne 3. dubna 2025
Mgr. Jiří Gottwald
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje
