Celé znění judikátu:
žalobce: TERABYTE s.r.o.
sídlem Šardice čp. 788, 696 13
zastoupen Mgr. Martinem Pujmanem, advokátem
sídlem Jugoslávská 29, Praha 2
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8.9.2023, č.j. 29368/23/5300-22443-712892,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
- Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
- Žalobce se domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 8.9.2023, kterým bylo zamítnuto žalobcovo odvolání proti dvaceti dvěma rozhodnutím Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 7.2.2023 (platebním a dodatečným platebním výměrům na daň z přidané hodnoty za období 2017 – 2019), kterými byla žalobci doměřena daň (DPH) a stanoveno penále v celkové výši více než 23 mil. Kč.
- Žalovaný dospěl k závěru, že si žalobce uplatnil nárok na odpočet daně v rozporu s principem zákazu zneužití práva. Žalobce jako provozovatel datového centra pronajímal výkon tohoto centra společnosti DIAMOND PICKAXE PTY LTD (dále jen „společnost Diamond“) se sídlem v Austrálii, která výkon datového centra používala k těžbě kryptoměn. Společnost Diamond však v Austrálii neodváděla GST (ekvivalent DPH) z přijetí služeb od žalobce. To žalobce podle žalovaného musel vědět.
II. Stanoviska účastníků řízení
- Žalobce se domáhá zrušení napadeného i jemu předcházejících rozhodnutí a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Namítá, že zásadu zákazu zneužití práva neporušil. Domnívá se, že správce daně a žalovaný neunesli důkazní břemeno, nesprávně vyhodnotili důkazy a nevypořádali se s procesními námitkami žalobce.
- Žalovaný ve vyjádření k žalobě odkazuje na správní spis a odůvodnění napadeného rozhodnutí a navrhuje, aby soud žalobu zamítl. Zevrubně se vypořádává s jednotlivými žalobními body, které nepovažuje za důvodné.
III. Posouzení věci krajským soudem
- Soud na základě včas podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní; dále „s. ř. s.“). Soud vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správních orgánů (§ 75 odst. 1 s. ř. s.).
- Úvodem soud předesílá, že se může zabývat pouze takovými námitkami, z nichž je patrné, z jakých skutkových a právních důvodů žalobce rozhodnutí žalovaného napadá. Řada námitek v žalobě obsažených je však obecného rázu, aniž by bylo konkrétně uvedeno, co přesně žalobce žalovanému vytýká. Takovými námitkami se soud může zabývat toliko v obecné rovině, neboť jinak by přestal být nestranným arbitrem sporu a vykonával by funkci žalobcova advokáta. Soud totiž není oprávněn domýšlet další argumenty či vybírat z reality skutečnosti, které žalobu podporují (k tomu srov. závěry rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008-78).
- Soud proto vyhodnotil jako žalobní body pouze ty pasáže, z nichž vyplývá zřetelný a blíže zdůvodněný nesouhlas žalobce s konkrétním postupem či závěrem žalovaného. Soud nebude reagovat na každé dílčí tvrzení žalobce, neboť takový postup by vedl k úplnému zamlžování podstaty věci a zaplevelení řízení informacemi, které nejsou pro danou věc stěžejní.
- Žalobce předně nesouhlasí se závěrem žalovaného o porušení zásady zákazu zneužití práva.
- Podle § 8 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, se při správě daní nepřihlíží k právnímu jednání a jiným skutečnostem rozhodným pro správu daní, jejichž převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu.
- Citované ustanovení zakotvuje v daňovém právu zásadu zákazu zneužití práva. Zjednodušeně řečeno to znamená, že se daňový subjekt nemůže dovolávat práva tehdy, je-li aplikováno podvodně nebo zneužívajícím způsobem.
- Žalovaný dospěl k závěru, že žalobce nemá nárok na odpočet daně, neboť společnost Diamond nepřiznala daň z pronájmu výkonu datového centra (ani se k dani neregistrovala) a tím došlo k získání daňového zvýhodnění. Podle žalovaného o zneužití práva žalobce musel vědět, neboť společnost Diamond žalobci nehradila řádně faktury za pronájem a dlužná částka se vyšplhala na více než 25 mil. Kč, aniž by žalobce činil jakékoli kroky k jejímu vymáhání. Současně nebylo placeno podle uzavřené smlouvy, nýbrž nepravidelně podle toho, kolik peněz získala společnost Diamond za prodej kryptoměny. Žalobce a společnost Diamond byly personálně propojeny, neboť společnost Diamond patří dlouholetému kamarádovi žalobcova jednatele. Žalobce byl jednou z personálně propojených společností, které uskutečňovaly obdobnou činnost (vybudovaly datové centrum a následně jeho výkon pronajímaly společnosti Diamond). Vytěžená kryptoměna se prodávala na burze NAKAMOTOX, kterou provozovala společnost, jejímž jednatelem byl jednatel žalobce. V případě výpadku burzy pak jednatel žalobce prodej kryptoměny přímo zprostředkovával. Současně ale jednatel žalobce správci daně tvrdil, že neví, k jaké ekonomické činnosti společnost Diamond výkon datového centra používala. Žalovaný uzavřel s tím, že žalobce a osoby s ním propojené úmyslně vytvořili strukturu, jejímž hlavním cílem bylo získat daňové zvýhodnění.
- Soud se žalovaným souhlasí. Popsaná struktura totiž skutečně nemohla mít jiný účel než získání daňového zvýhodnění. Ostatně žalobce ani v žalobě neuvádí žádné rozumné zdůvodnění (ekonomický smysl) této struktury. Toliko závěry žalovaného neguje. Nic na tom nemění, že služba (pronájem výkonu datového centra) byla skutečně poskytnuta. Pokud pak žalobce poukazuje na to, že za pronájem byla hrazena sjednaná cena, nelze s ním souhlasit. Je tomu právě naopak. To, že sjednaná cena hrazena nebyla, je jednou z klíčových okolností, o které se opírá závěr žalovaného o zneužití práva. Výše dlužné částky (více než 25 mil. Kč) a nulová snaha žalobce tuto částku získat, je pak další takovou okolností. Ani tuto svoji pasivitu žalobce nijak neobjasnil. Nelze tedy souhlasit se žalobcem, že jeho jednání mělo ekonomické opodstatnění.
- Soud se ztotožňuje se žalovaným i v tom, že žalovaným zjištěné skutečnosti (personální propojenost, neplacení nájmu podle smlouvy, neřešení dluhu, prodej kryptoměn prostřednictvím NAKAMOTOX a jednatele žalobce) jsou dostatečné pro závěr, že žalobce musel vědět, že společnost Diamond daň neplatí. Tento závěr tedy nestojí na tom, že by kamarád žalobce (jednatel společnosti Diamond) měl žalobci sdělit, že má v úmyslu neplatit daň. Je postaven na zjištěných skutečnostech, z nichž plyne, že se jednalo o předem domluvený a naplánovaný postup, jak získat daňové zvýhodnění. Zákonnost tohoto závěru není zpochybněna tím, že není prokázán žádným „přímým důkazem“, jak namítá žalobce. Je zcela postačující, vyplývá-li ze souhrnu zjištění učiněných správcem daně.
- Pokud žalobce namítá, že mu není zřejmé, jaký právní předpis měl obejít, je třeba poukázat na body 27 až 33 napadeného rozhodnutí, kde se žalovaný touto otázkou zevrubně zabýval. Poukázal na specifika „těžby kryptoměny“ z hlediska DPH a na to, že plátce daně nemá nárok na odpočet daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, pokud vytěženou kryptoměnu smění za zákonné platidlo, zboží nebo služby. Pokud by tedy kryptoměnu těžil žalobce, neměl by nárok na odpočet daně z pořízeného datového centra a z jeho provozování. Tím že žalobce pronajal výkon datového centra australské společnosti, která DPH (GST) z pronájmu neodvedla, obešel právní úpravu systému DPH jako takového.
- Odkazoval-li žalovaný na rozsudky Nejvyššího správního soudu sp.zn. 4 Afs 192/2015 a sp.zn. 9 Afs 10/2015 nijak nepochybil. Byť tyto rozsudky neřeší zcela totožnou situaci, obecné závěry v nich obsažené lze aplikovat.
- Soud má dále za to, že z dokazování vyplynulo „že minimálně v počátečním období byl osud vytěžené kryptoměny určován jednatelem žalobce“. To potvrdil svědek Tomášek, který v případě výpadku burzy NAKAMOTOX kryptoměnu nakupoval. Uvedl, že vždy jednal s jednatelem žalobce, který mu dokonce zasílal smlouvu od společnosti Diamond. Jednatel žalobce byl zároveň jednatelem společnosti, která provozovala burzu NAKAMOTOX.
- Žalovaný také správně zohlednil, že jednatel žalobce uváděl částečně nepravdivé a neúplné informace; zjednodušeně řečeno mlžil, pokud šlo o jeho vědomost o těžbě kryptoměny. Žalobcovu polemiku s tímto závěrem žalovaného, která je obsažena v žalobě, považuje soud za účelové slovíčkaření. Soud se ztotožňuje se žalovaným, že jednatel žalobce vědomost o těžbě kryptoměny měl a žalovanému, resp. správci daně tyto skutečnosti sdělit nechtěl a odpovídal proto vyhýbavě, neurčitě a nepravdivě. Soud žádný z dotazů nevnímá jako „úskočný“. Je zcela běžné, že správce daně pokládá i otázky, na které již odpověď zná (nebo ji alespoň tuší).
- Pokud žalobce namítá, že žalovaný opřel závěr o zneužití práva o jiné důvody než prvostupňový správce daně, je třeba s ním souhlasit. Na tom ale není nic nezákonného. Daňové řízení tvoří jeden celek a odvolací orgán (žalovaný) je oprávněn změnit nesprávný právní názor prvostupňového orgánu. Žalovaný přitom žalobce se změnou právního názoru seznámil a umožnil mu se k tomu vyjádřit. Nesprávný výklad australské právní úpravy, který provedl prvostupňový správce daně, je tedy zcela nerozhodný.
- Žalobce se dále domnívá, že správce daně a žalovaný neunesli důkazní břemeno a nesprávně vyhodnotili důkazy.
- Podle § 92 odst. 5 písm. f) daňového řádu správce daně prokazuje skutečnosti rozhodné pro posouzení účelu právního jednání a jiných skutečností rozhodných pro správu daní, jejichž převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu.
- Žalobce má za to, že žalovaný ani správce daně neprokázali, že žalobce věděl o tom, že společnost Diamond nehodlá platit daň. Jak již soud uvedl výše, na základě jednotlivých zjištění správce daně a žalovaného má za to, že žalobce tuto skutečnost vědět musel (a věděl). Byť by jednotlivá zjištění, pokud by byla osamocena, pro takový závěr dostatečná nebyla, ve svém souhrnu dostatečná jsou. Na tom soud neshledává nic nezákonného. Zjištění žalovaného o personální propojenosti žalobce a společnosti Diamond, jakož i dalších společností fungujících v obdobném režimu, neplacení nájmu podle smlouvy, neřešení dluhu, prodej kryptoměn prostřednictvím NAKAMOTOX a jednatele žalobce jsou podle soudu dostatečným podkladem pro závěr o nestandardním průběhu obchodních transakcí. Jediným vysvětlením je pak vytvoření struktury pro získání nadměrného odpočtu na DPH. Vzhledem k tomu, že to byl žalobce, kdo nadměrný odpočet požadoval a jeho jednatel, kdo se aktivně účastnil všech fází struktury, tvoří provedené dokazování dostatečný podklad pro závěr, že žalobce musel vědět (a věděl), že společnost Diamond daň nehodlá platit a neplatí.
- Soud nesouhlasí se žalobcem ani v tom, že by správce daně či žalovaný opomíjel některé důkazy. Žalobce v žalobě žádné konkrétní opomenuté důkazy nezmiňuje. Pokud v replice uvádí, že měla být rozhodná jeho znalost australské daňové právní úpravy, nelze s ním souhlasit. Žalovaný tento nesprávný závěr správce daně v odvolacím řízení korigoval. Australská právní úprava byla pro rozhodnutí ve věci nepodstatná a nebylo třeba jí dokazovat. Je tedy zcela bez vlivu na zákonnost napadeného rozhodnutí, jaké použil správce daně znění australského daňového zákona či jeho překlad i otázka založení této listiny do daňového spisu.
- Žalobce dále namítá, že nebyly vypořádány všechny jeho námitky uplatněné během daňového řízení.
- Výslovně poukázal na námitky týkající se dotazů správce daně ve vztahu ke studii proveditelnosti (žalobce neviděl souvislost těchto dotazů s předmětem daňové kontroly). Žalovaný poukázal na to, že shodnou studii proveditelnosti používaly další subjekty (zpravidla personálně propojené), které se věnovaly shodné činnosti jako žalobce (pronájmu výkonu datového centra). Jestliže správce daně na námitky žalobce dostatečně nereagoval, nepostupoval řádně. Na druhou stranu se nejedná o pochybení, které by mohlo mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Ostatně samotný žalobce vůbec neuvádí, jak do jeho práv zasáhlo to, že mu správce daně nesdělil souvislost dotazů ke studii proveditelnosti s předmětem daňové kontroly.
- Žalobce zmínil také nevypořádání námitek, které uplatnil v rámci výslechu svědka Tomáška dne 5.4.2022. Sám žalobce v žalobě přitom uvádí, že některé námitky správce daně vypořádal v přípisu ze dne 20.4.2022, kde uvádí, že žalobcovy námitky vyhodnotil jako stížnost proti postupu správce daně, kterou shledal jako nedůvodnou. Žalobce dále poukázal na žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti, kde mají být jednotlivá procesní pochybení správce daně a nezákonnosti výslechu svědka Tomáška uvedeny. V samotné žalobě, která měla přes 40 stran, však nezmiňuje ani jedinou námitku, která by zůstala nevypořádána. Soud tu není od toho, aby za žalobce ve spisu vyhledával, které námitky správce daně nevypořádal. Je to žalobce, kdo má v žalobě konkrétně uvést, které jeho námitky nebyly v daňovém řízení vypořádány a jak se to dotklo jeho práv či jak to ovlivnilo použitelnost svědecké výpovědi. Samotná skutečnost, že správce daně nevypořádal veškeré námitky uplatněné při výslechu svědka přímo při tomto výslechu, nemá žádný vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Jednalo-li by se o námitky důvodné, které by znemožnily použití svědeckého výslechu, bylo by možné ho opakovat, případně k němu nepřihlížet.
- Žalobce dále namítá pochybení správce daně při výslechu svědka Tomáška. Ani tuto námitku soud důvodnou neshledal. Soud nespatřuje nic nezákonného v tom, že správce daně komunikoval se svědkem před jeho výslechem emailem a vyžadoval od něho zaslání listin (smlouvy a faktur). Jak uvádí v žalobě sám žalobce, svědek Tomášek byl následně řádně předvolán k výslechu. O tomto výslechu byl vyrozuměn i žalobce, který se ho také účastnil a měl možnost klást svědkovi otázky. Zásada spolupráce správce daně se žalobcem tedy nebyla porušena. Emailová korespondence i předložené litiny byly žalobci předloženy k nahlédnutí. Žalobcova práva tak byla zachována. Žalobce věděl, kdo bude vyslýchán i čeho se bude výslech týkat a mohl klást svědkovi otázky. Soud se neztotožňuje se žalobcem v tom, že mu měla být poskytnuta emailová korespondence mezi správcem daně a svědkem před výslechem tohoto svědka. Nic takového daňový řád správci daně neukládá. Navíc z této korespondence správce daně při svém rozhodování nevycházel. Dovolává-li se žalobce zásady rovnosti zbraní v daňovém řízení, tak soud připomíná, že správce daně a daňový subjekt nejsou v daňovém řízení v rovném postavení.
- Soudu přitom není zřejmé, jak mohl být svědek při svém výslechu ovlivněn předchozí komunikací se správcem daně. Podle § 96 odst. 1 daňového řádu musí svědek vypovídat pravdivě a nic nezamlčovat. Při výslechu tedy musel svědek vypovídat pravdivě bez ohledu na předchozí komunikaci se správcem daně. Správce daně při svém rozhodování vyšel z informací získaných při svědecké výpovědi (a nikoli z emailové korespondence). To ostatně žalobce v žalobě výslovně uvádí.
- Žádné pochybení neshledal soud ani v tom, že emailová korespondence zůstala zachována v daňovém spisu. Byť z ní správce daně ani žalovaný při svém rozhodování nevycházeli, je žádoucí, aby spis obsahoval veškeré procesní stopy.
- Pokud žalobce namítá, že mu byla emailová korespondence a listiny předložené svědkem dány k dispozici pozdě, nijak neuvádí, jak se ho tato údajná opožděnost dotkla. Pokud pak svědek předložil smlouvy a faktury v anglickém jazyce, je zřejmé, že je správce daně žalobci předložil tak, jak je obdržel. Vycházel-li z nich správce daně při svém rozhodování, bylo jistě na místě, aby je nechal přeložit do českého jazyka. Žalobce však nenamítá, že by těmto listinám nerozuměl, toliko uvádí, že mu byly předloženy v anglickém jazyce. Byť by tedy správce daně v tomto ohledu pochybil, nemělo to vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, neboť žalobce netvrdí, že předloženým listinám nerozuměl.
- Pokud žalobce v replice namítá, že mu nebyly zpřístupněny pohyby na účtu společnosti Diamond, jedná se o námitku, která byla uplatněna po uplynutí lhůty k podání žaloby. Touto námitkou se soud zabývat nemůže. To samé je třeba uvést i ve vztahu k tvrzení o „nestandardním jednání“ správce daně při vedení spisu a nahlížení do spisu i k námitce týkající se odlišností v předvolání svědka a v oznámení o tomto úkonu, které bylo zasláno žalobci.
IV. Shrnutí a náklady řízení
- Soud na základě shora provedeného posouzení neshledal žalobu důvodnou, a proto ji zamítl ve smyslu § 78 odst. 7 s. ř. s.
- O nákladech řízení soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Podle něj má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. V dané věci neúspěšný žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení a žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady řízení nad rámec jeho běžné administrativní činnosti nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Brno 30. 6. 2025
Mgr. Petr Šebek v. r.
předseda senátu
