Celé znění judikátu:
žalobce: Stavím dům, a. s., IČO 28201337
sídlem Brněnská 404, 664 42 Modřice
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 11. 2020, č. j. 41955/20/5300-22444-702525,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
- Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
- Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále jen „správce daně“) platebním výměrem ze dne 21. 6. 2019, č. j. 3313950/19/3005-52522-708490 (dále jen „platební výměr“), žalobci na základě výsledků provedené daňové kontroly vyměřil daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce srpna roku 2018 ve výši 1 261 474 Kč. Žalovaný následně rozhodnutím ze dne 26. 11. 2020, č. j. 41955/20/5300-22444-702525 (dále jen „napadené rozhodnutí“), podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) zamítl odvolání žalobce a platební výměr potvrdil.
II. Stanoviska účastníků řízení
- Žalobce se domáhá zrušení správních rozhodnutí obou stupňů a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Namítá, že prokázání zdanitelného plnění je primárně záležitostí dokladovou, přičemž po formální stránce dodané doklady plně odpovídaly tomu, aby zdanitelné plnění bylo uznáno. K provedení plnění došlo. Stavební materiál byl žalobci předán dodavatelem FI Holding, a.s., což je doloženo příslušnými daňovými doklady. Předmětný materiál byl použitý na výstavbu rodinných domků v Březině u Křtin. Tato výstavba by bez dodaného materiálu nemohla proběhnout. Žalovaný postupoval v rozporu se základními zásadami správního řízení, jeho postup byl v rozporu zejména se zásadou proporcionality a zásadou dobré správy. Správní orgán porušil zásadu šetření práv nabytých v dobré víře a zásadu proporcionality zakotvené v § 2 odst. 3 zák. č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „správní řád“). Správce daně postupoval zcela v rozporu s § 5 odst. 3 daňového řádu, v rozporu se zákony a jinými právními předpisy. Žalobce žádnou ze svých povinností neporušil a jako daňový subjekt postupoval zcela v souladu s platnou právní úpravou, přesto ze strany správce daně došlo k hrubému zásahu do jeho práv. Žalobce po celou dobu vystupoval v dobré víře, když vycházel z uzavřených smluvních vztahů a z dokladů ve svém účetnictví. Provedené dílo je důkazem, že žalobce předmětné plnění skutečně obdržel. Správce daně nepostupoval řádným způsobem, porušil objektivní přístup, když zpochybnil doklady spolu s dalšími důkazy a fakty, přičemž se přiklonil k hypotézám a nepodloženým tvrzením.
- Žalovaný ve svém vyjádření odkazuje na napadené rozhodnutí a navrhuje, aby soud žalobu zamítl. Uvádí, že nerozporuje skutečnost, že žalobce provedl výstavbu rodinných domů v Březině u Křtin, nic však neprokazuje, že na výstavbu byl použit materiál dodaný společností FI Holding, a.s. I když je prokázání nároku na odpočet daně primárně záležitostí dokladovou je třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálněprávním. V tomto případě žalobce neprokázal, že by se předmětné plnění fakticky uskutečnilo. Správce daně pak zcela jasně konstatoval konkrétní pochybnosti, kterými přenesl důkazní břemeno ohledně prokázání uskutečnění předmětného plnění na žalobce. Ze svědeckých výpovědí J. B. a J.V. nebylo pro jejich obecnost a neurčitost objasněno, kde a jak byl předmětný stavební materiál žalobcem použit. Podle § 262 daňového řádu se správní řád při správě daní nepoužije. Žalobce konkrétně nespecifikuje, v rozporu s jakými zákony měl žalovaný postupovat. Je povinností žalobce, aby si ohledně provedeného plnění obstaral takové důkazní prostředky, kterými bude schopen prokázat, že se plnění fakticky uskutečnilo. Žalobce však oprávněnost uplatněného nároku neprokázal.
III. Posouzení věci krajským soudem
- Krajský soud v Brně na základě včas podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů; dále jen „s. ř. s.“), jakož i řízení předcházející jeho vydání. Při přezkoumání rozhodnutí vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správních orgánů (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci rozhodl bez nařízení jednání za splnění zákonných podmínek (§ 51 odst. 1 s. ř. s.). Při rozhodování soud vycházel z obsahu správního spisu, nad jehož rámec nebylo potřeba provádět dokazování.
- Předně považuje zdejší soud za nutné předeslat, že „míra precizace žalobních bodů do značné míry určuje i to, jaké právní ochrany se žalobci u soudu dostane. Čím je žalobní bod, byť i vyhovující, obecnější, tím obecněji k němu může správní soud přistoupit a posuzovat jej. Není naprosto namístě, aby soud za žalobce spekulativně domýšlel další argumenty či vybíral z reality skutečnosti, které žalobu podporují. Takovým postupem by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by funkci žalobcova advokáta“ (rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008-78; všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).
- Podle § 72 odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“) vzniká plátci nárok na odpočet daně na vstupu u přijatého plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku. Podle § 73 odst. 1 písm. a) ZDPH musí mít plátce pro uplatnění nároku na odpočet daně odpovídající daňový doklad. Z tohoto plyne, že prokazování nároku na odpočet daně je primárně věcí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálněprávním [srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 25. 9. 2014, č. j. 9 Afs 57/2013-37, všechny citované rozsudky NSS jsou dostupné na www.nssoud.cz]. Ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemusí být dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet daně, není-li dokázáno, že k uskutečnění plnění došlo tak, jak bylo na dokladu deklarováno. Při prokazování nároku na odpočet musí být v prvé řadě prokázána sama existence zdanitelného plnění (srov. usnesení Ústavního soudu ze dne 29. 4. 2004, sp. zn. III. ÚS 365/04, dostupné na nalus.usoud.cz). Prokázání existence zdanitelného plnění je tak jednou z podmínek pro uznání nároku na odpočet DPH (srov. rozsudek NSS ze dne 22. 1. 2015, č. j. 7 Afs 151/2014-32).
- Rozložení důkazního břemena mezi daňový subjekt a správce daně ohledně prokazování nároku na odpočet DPH je pak upraveno v daňovém řádu. Podle § 92 odst. 3 daňového řádu tak daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém tvrzení a dalších podáních. Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu správce daně prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem.
- K problematice rozložení důkazního břemene mezi daňový subjekt a správce daně se NSS vyjadřoval již několikrát, například v rozsudcích ze dne 22. 8. 2013, č. j. 1 Afs 21/2013-66, ze dne 4. 4. 2013, č. j. 1 Afs 102/2012-54, nebo ze dne 21. 4. 2016, č. j. 4 Afs 295/2015-45. Daňový subjekt prokazuje svá tvrzení zejména pomocí účetnictví nebo jiné evidence. I když ale daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady, správce daně může tyto doklady zpochybnit. Správce daně pak tíží důkazní břemeno ohledně důvodnosti pochyb, které ohledně předložených dokladů má. Neprokazuje tak, že jsou předložené doklady v rozporu se skutečností, prokazuje pouze existenci důvodných pochyb. Pokud bude správce daně v prokázání důvodnosti pochyb úspěšný, přechází důkazní břemeno opět na daňový subjekt. Ten má poté povinnost prokázat, že zdanitelné plnění skutečně bylo realizováno tak, jak bylo deklarováno ve formálních dokladech. Pokud se to daňovému subjektu nepodaří, nenaplní podmínky pro uznání nároku na odpočet DPH.
- V projednávaném případě prováděl správce daně u žalobce daňovou kontrolu za zdaňovací období srpen 2018. Správce daně dne 21. 1. 2019 vydal výzvu k prokázání skutečností č. j. 182635/19/3005-60565-711015. V této výzvě požadoval, aby žalobce prokázal, že skutečně přijal deklarovaná plnění na daňových dokladech uvedených v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty pod označením: FP170042, FP170043, FP170044, FP170045, FP170046, FP170047, FP170048, FP170049 a FP170050 (dále jen „předmětné daňové doklady“).
- Správce daně ve výzvě mimo jiné uvádí, že mu vznikly důvodné pochybnosti o tom, že k deklarovaným plněním skutečně došlo. Jako důvodné pochybnosti uvedl následující skutečnosti: Předmětné daňové doklady nebyly žalobcem vůbec předloženy. V evidenci byla u jejich záznamu uvedena poznámka, že se daňové doklady nacházejí na policii. Správce daně získal v rámci vyhledávací činnosti kopie předmětných daňových dokladů ze spisu dodavatele žalobce, společnosti FI Holding, a.s., spolu s rámcovou smlouvou, objednávkami a dodacími listy, které se předmětných plnění týkaly. Na všech uvedených dokumentech je uveden podpis pana Z. K., který v té době vystupoval jako statutární ředitel jak daňového subjektu, tak dodavatele. Správce daně provedl daňovou kontrolu u dodavatele FI Holding, a.s. k prokázání oprávněnosti uplatněného nároku na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění (dodávky stavebního materiálu) uvedených v daňových tvrzeních za zdaňovací období listopad 2016 až únor 2017 od společnosti ZMS Stavební s.r.o., která byla dodavatelem tohoto materiálu. Společnost FI Holding, a.s. v tomto řízení neprokázala, že obdržela jakékoliv dodávky stavebního materiálu od společnosti ZMS Stavební s.r.o. a že tento stavební materiál dodala žalobci, jak bylo deklarováno v jejích evidenčních záznamech. V neposlední řadě pak ve správci daně vzbuzovala pochybnosti skutečnost, že daňový subjekt nebyl schopný v rámci daňové kontroly za období listopad 2016 až březen 2017 prokázat, že došlo k faktickému uskutečnění zdanitelných plnění deklarovaným plátcem FI Holding, a.s. Daňový subjekt přitom uplatnil nárok na odpočet daně z dodávek stavebních materiálů od společnosti FI Holding, a.s. z části v období listopad 2016 až březen 2017 a z části (jedná se o předmětné daňové doklady) až ve zdaňovacím období srpen 2018, byť je na daňových dokladech jako den uskutečnění zdanitelného plnění uvedeno datum 28. 2. 2017.
- Dle názoru soudu jsou takto vymezené pochybnosti zcela dostatečné, aby zpochybnily formálně bezvadné účetní doklady. Důkazní břemeno tak přešlo zpět na žalobce a bylo na něm, aby faktickou existenci zdanitelného plnění prokázal. V reakci na výzvu správce daně žalobce uvedl, že momentálně nemá doklady k dispozici, ale že materiál byl použit na výstavbu rodinných domů v Březině u Křtin. Dále navrhl vyslechnout své zaměstnance a zaměstnance společností Developerský projekt Pod Kapličkou, s.r.o. a RD Březina Pod Kapličkou, s.r.o., avšak neuvedl konkrétní osoby, které mají být vyslechnuty, také navrhl prohlídku areálu v Březině. V odvolacím řízení pak žalobce navrhl provést výslech svědků pana J. B. a pana J. V.
- Tvrzení žalobce, že stavební materiál měl být použit na výstavbu rodinných domů v Březině u Křtin je v rozporu se zjištěními provedenými při daňové kontrole dodavatele společnosti FI Holding, a.s., dle kterých měl být předmětný materiál použit na stavbě pily ve Višňové. Kromě toho se soud ztotožňuje se závěrem správce daně, že nebylo možné provést neurčitě navržený výslech zaměstnanců žalobce, popřípadě jiných společností, jelikož žalobce dostatečně nespecifikoval, jaké osoby mají být vyslechnuty. Jeho návrh byl v důsledku toho v rozporu s požadavky § 92 odst. 6 daňového řádu.
- Žalovaný v odvolacím řízení provedl žalobcem dodatečně navrhované výslechy, avšak ani ty nemohly vést k prokázání toho, že se plnění uskutečnila tak, jak žalobce deklaroval. Svědecká výpověď pana J. B. byla nejasná a nekonkrétní, svědek stavební materiál neobjednával, ani neví, kdo ho měl objednávat. Nepamatuje si ani, jestli předmětný stavební materiál přebíral. Také svědecká výpověď pana J. V. byla nekonkrétní a nejasná. Svědek stavební materiál neobjednával, neví, kde byl uskladněn, ani jaká vozidla jej vozila.
- Soud dospěl k závěru, že důkazní prostředky navržené žalobcem nebyly dostatečné k prokázání faktické existence zdanitelného plnění. Žalobce tak neunesl důkazní břemeno ohledně prokázání splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet DPH.
- Spíše na okraj soud poznamenává, že důvodem neuznání nároku na odpočet DPH nebylo neprokázání, kdo byl poskytovatelem plnění a zda bylo plnění uskutečněno osobou deklarovanou na daňovém dokladu jako dodavatel plnění, popřípadě kdy mělo k plnění dojít. Z napadených rozhodnutí totiž vyplývá, že jak správce daně, tak žalovaný zpochybnili, že k deklarovanému plnění vůbec došlo.
- Existence rodinných domů v Březině u Křtin pak není sama o sobě způsobilá prokázat, že žalobce obdržel od společnosti FI Holding, a.s. předmětný stavební materiál. Správce daně ani žalovaný nezpochybňovali, že domy existují nebo že byly postaveny žalobcem. Správce daně zpochybnil, že na výstavbu těchto domů byl použit stavební materiál, který měl žalobce obdržet od FI Holding a.s., tak jak bylo deklarováno na předmětných daňových dokladech. Samotná existence rodinných domů pak zcela zřejmě nemůže prokázat, jaký materiál byl použit na jejich výstavbu, protože k tomu mohl být jednoduše použit jiný materiál. Soud proto neprováděl důkaz ohledáním areálu v Březině, jelikož by takový důkaz nemohl prokázat, že žalobce předmětný stavební materiál skutečně obdržel tak, jak deklaroval.
- K námitce žalobce, že žalovaný postupoval v rozporu se zásadou proporcionality, zásadou dobré správy a zásadou šetření práv nabytých v dobré víře upravených v § 2 odst. 3 správního řádu, soud uvádí, že podle § 262 daňového řádu se správní řád při správě daní nepoužije. Podle § 177 odst. 1 správního řádu se úprava základních zásad správního řízení použije také na ta správní řízení, v jejichž případě je aplikace správního řádu vyloučena, pokud tato řízení neobsahují vlastní úpravu základních zásad. Daňový řád však obsahuje vlastní úpravu základních zásad v § 5 – 9, zákonná úprava zásad ve správním řádu se tak v daném rozsahu v daňovém řízení nepoužije. Žalobcem namítané zásady jsou nicméně obsaženy také v § 5 odst. 3 daňového řádu. Soud proto na žalobní námitky nahlížel ve světle tohoto ustanovení.
- Předně je třeba upozornit na to, že základní zásady nepředstavují samonosná pravidla chování. Jde o obecné principy a hodnoty, které se různou měrou (podle smyslu a účelu konkrétního právního institutu) promítají do obsahu jednotlivých pravidel chování obsažených v daňovém řádu či ZDPH (potažmo do jejich interpretace). Jestliže tedy správní orgán postupuje v souladu s příslušnými zákonnými ustanoveními (které také interpretuje v souladu se všemi, tj. nikoliv pouze vybranými, základními zásadami), postupuje také v souladu s předmětnými zásadami.
- V tomto případě soud neshledal v postupu správce daně nebo žalovaného žádnou nezákonnost, a nepřiklonil se tudíž k obecnému tvrzení žalobce, že správce daně postupoval v rozporu se zákony a jinými právními předpisy. V kontextu projednávaného případu lze jen stěží hovořit o zásahu do zásady šetření práv nabytých v dobré víře. Žalobce totiž neprokázal, že byly splněny podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH. Nelze proto vůbec hovořit o tom, že by v tomto směru jakýmkoliv právem nabytým v dobré víře (např. nárokem na odpočet DPH) disponoval.
- Jelikož žalobce svou Argumentaci týkající se porušení základních zásad uplatnil zcela obecně (neuvedl žádné konkrétní nedostatky, které v postupu správce daně nebo žalovaného spatřuje), mohl soud důvodnost těchto námitek přezkoumat taktéž pouze v obecné rovině. Soud přitom v postupu správce daně či žalovaného žádný rozpor se zásadou proporcionality nebo dobré správy neshledal. Správce daně použil pouze takové prostředky, které se s ohledem na okolnosti případu jevily jako odpovídající, žalobce zatěžovaly jen v tak nezbytné míře, aby došlo k řádnému výkonu správy daní.
IV. Shrnutí a náklady řízení
- Krajský soud na základě shora provedeného posouzení neshledal žalobu důvodnou, a proto ji ve smyslu § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
- O nákladech řízení bylo rozhodnuto ve smyslu § 60 odst. 1 s. ř. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. V dané věci neúspěšný žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení a žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady řízení nad rámec jeho běžné administrativní činnosti nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Brno 16. února 2022
JUDr. Jaroslava Skoumalová v. r.
předsedkyně senátu
