Celé znění judikátu:
Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedy Mgr. Jana Čížka a soudců JUDr. Bc. Kryštofa Horna a Mgr. Ing. Lenky Bursíkové ve věci
žalobkyně: Beranka s.r.o., IČO: 29002826
sídlem Martinice 1, Březnice
zastoupená advokátem Mgr. Jiřím Kokešem
sídlem Na Flusárně 168, Příbram
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 4. 2021, č. j. 12310/21/5300-22441-706470,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Vymezení věci
- Žalobkyně se žalobou podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí (dále jen „napadené rozhodnutí“). Napadeným rozhodnutí žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 10. 2. 2020, č. j. 534161/20/2100-11441-204964 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), kterým správce daně zastavil řízení o žalobkynině návrhu na povolení obnovy řízení.
- Soud ověřil, že žaloba byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou, po vyčerpání řádných opravných prostředků a že splňuje všechny formální náležitosti na ni kladené. Soud pro úplnost uvádí, že napadené rozhodnutí obsahuje v rozporu s § 116 odst. 4 daňového řádu nesprávné poučení o tom, že proti němu lze podat odvolání. Nesprávné poučení o odvolání však není způsobilé založit přípustnost odvolání proti rozhodnutí vydanému odvolacím orgánem a řízení o takovém případném odvolání musí být zastaveno dle § 110 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění zákona č. 337/2019 Sb. (dále jen „daňový řád“; viz rozhodnutí zdejšího soudu ze dne 31. 10. 2013, č. j. 47 Af 11/2013-59). Po žalobkyni tedy nelze požadovat vyčerpání takového nepřípustného opravného prostředku, byť ze správního spisu vyplývá, že jej žalobkyně přesto podala. Současně by bylo nepřípustným formalismem zasahujícím do práva žalobkyně na soudní ochranu, pokud by soud měl napadené rozhodnutí i bez žalobní námitky zrušit jen pro vadu poučení. Žalobkyně podala proti napadenému rozhodnutí, které je konečným rozhodnutím ve věci, včasnou a bezvadnou žalobu. Nejde přitom o rozhodnutí, kterým by žalovaný nepřípustně rozhodoval o odvolání podruhé, jako tomu bylo v rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 20. 10. 2004, č. j. 1 Afs 37/2004-41, č. 650/2005 Sb. NSS, podle kterého by v takovém případě měly soudy rozhodnutí zrušit z úřední povinnosti. Jde tedy o žalobu projednatelnou.
- Soud vycházel při přezkumu napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.), přičemž napadené rozhodnutí přezkoumal v mezích uplatněných žalobních bodů, jimiž je vázán (§ 75 odst. 2 věta první s. ř. s.).
- Soud rozhodl o žalobě bez nařízení jednání, neboť účastníci řízení s tímto postupem výslovně souhlasili (§ 51 odst. 1 s. ř. s.).
Průběh řízení před správními orgány
- Ze správního spisu soud zjistil, že správce daně vydal na základě zprávy o daňové kontrole dne 15. 2. 2019 pod č. j. 559950/19/2120-50524-205643 dodatečný platební výměr na daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období květen 2018 (dále jen „platební výměr na DPH“), kterým žalobkyni doměřil DPH ve výši 13 020 000 Kč a současně jí oznámil vznik povinnosti uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně, tj. v částce 2 604 000 Kč. Platební výměr na DPH byl žalobkyni dle napadeného rozhodnutí doručen dne 18. 2. 2019, přičemž lhůta pro odvolání uplynula marně dne 21. 3. 2019.
- Správce daně žalobkyni též platebním výměrem ze dne 7. 5. 2019, č. j. 2778794/19/2120-50524-205643, (dále jen „platební výměr na úrok“) vyměřil úrok z prodlení z úhrady výše uvedené daňové povinnosti ve výši 1 542 315 Kč. Platební výměr na úrok byl žalobkyni dle napadeného rozhodnutí doručen dne 8. 5. 2019.
- Žalobkyně dne 9. 10. 2019 podala k finančnímu úřadu návrh na povolení obnovy řízení podle § 117 daňového řádu. Podle § 145 odst. 2 daňového řádu a související judikatury totiž žalobkyně měla být v případě existence skutečností nebo důkazů nasvědčujících tomu, že daň bude doměřena, nejprve vyzvána k podání dodatečného daňového tvrzení. Přitom správce daně měl již od počátku konkrétní pochyby v rozsahu daňového dokladu č. 180001 vystaveného společností Neocity 20, s.r.o. (dále jen „Neocity“). Daňová kontrola tak byla dle žalobkyně vedena nezákonně a vyústila ve vydání nezákonného platebního výměru na úrok, který by v případě správného postupu daňových orgánů vůbec nevznikl.
- Finanční úřad žalobkyni vyzval k odstranění vad podání spočívající v absenci náležitostí podle § 117 a § 118 daňového řádu, tedy ke konkretizaci a doložení nových skutečností či důkazů, které nemohly být bez zavinění žalobkyně uplatněny, a sdělení, kdy se žalobkyně o důvodech obnovy dozvěděla.
- Žalobkyně v podání ze dne 1. 11. 2019 uvedla, že rozhodnutí záviselo na posouzení předběžné otázky. Vědomost o důvodech obnovy řízení žalobkyně spojila s doručením platebního výměru na úrok (chybně uvedla datum 4. 6. 2019, neboť jde o 8. 5. 2019 – pozn. soudu), po kterém prověřila postup správce daně a dospěla ke zjištění, že nevydáním výzvy k podání dodatečného daňového přiznání porušil zákon.
- Správce daně v prvostupňovém rozhodnutí uvedl, že žalobkyně v daňovém přiznání k DPH za měsíc květen 2018 vykázala plnění v režimu přenesené daňové povinnosti v hodnotě 62 000 000 Kč. V průběhu místního šetření žalobkyně sdělila, že předmětem plnění jsou pozemky, které jsou vedeny jako orná půda, a že je vedeno stavební řízení. Z místního šetření nevyplynulo o jaké pozemky z hlediska zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění zákona č. 371/2017 Sb. (dále jen „zákon o DPH“) se jedná, proto správce daně dne 22. 8. 2018 zahájil daňovou kontrolu. Na základě skutečností zjištěných v rámci daňové kontroly správce daně shledal, že dotčené pozemky je nutno pro účely zákona o DPH považovat za stavební a nelze uplatnit postup dle § 92d zákona o DPH. Žalobkyně se o skutečnosti, že jí byla doměřena daň a předepsáno penále, dozvěděla doručením platebního výměru na DPH dne 18. 2. 2019. Tohoto dne nastaly skutečnosti zakládající běh šestiměsíční lhůty dle § 118 odst. 2 daňového řádu, a tak je návrh na povolení obnovy podaný až 9. 10. 2019 opožděný. Správce daně proto řízení dle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu zastavil.
- Žalobkyně proti prvostupňovému rozhodnutí podala odvolání, ve kterém uvedla, že skutečným důvodem obnovy byl až platební výměr na úrok, na základě nějž pojala podezření o protizákonnosti postupu správce daně. Zopakovala, že došlo k následné změně výsledku posouzení předběžné otázky spočívající v tom, zda bude daň doměřena. Předpis úroku z prodlení za situace, kdy správce daně předtím nevyzval žalobkyni k podání dodatečného daňového tvrzení, odůvodňuje obnovení řízení, a to i bez návrhu.
- Žalovaný napadeným rozhodnutím odvolání zamítl a prvostupňové rozhodnutí potvrdil. Uvedl, že obnovu řízení lze povolit v rámci šestiměsíční subjektivní lhůty, která počíná běžet ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení, avšak jen v rámci objektivní lhůty pro stanovení daně. Dodržení obou uvedených lhůt přitom představuje procesní podmínku obnovy řízení a teprve tehdy, je-li naplněna, může se správce daně podaným návrhem na povolení obnovy meritorně zabývat. V daném případě se žalobkyně již z platebního výměru na DPH doručeného dne 18. 2. 2019 dozvěděla o povinnosti uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně. Právě povinnost hradit penále představuje rozdíl oproti situaci, kdyby bylo podáno dodatečné daňové přiznání. Návrh byl tedy skutečně opožděný. Žalovaný nad rámec uvedeného dodal, že otázka zda, vyzvat či nevyzvat žalobkyni k podání dodatečného daňového tvrzení v daňovém řízení není předběžnou otázkou ve smyslu § 99 daňového řádu, neboť k jejímu meritornímu posouzení je správce daně příslušný. Tuto správní úvahu provede správce daně v rámci daného daňového řízení a ani její případné dodatečné odlišné posouzení (ke kterému však daném řízení nedošlo), nevyvolá u téhož daňového řízení existenci „novoty“ dle § 117 odst. 1 písm. d) daňového řádu.
Obsah žaloby a vyjádření účastníků
- Žalobkyně v žalobě uvádí, že subjektivní lhůtu je nutno hodnotit u každého důvodu pro povolení obnovy. Žalobkyně uvedla, že správci daně předložila daňová tvrzení společnosti Neocity, ze kterých vyplývá, že u posuzovaných pozemků uplatnila režim přenesené daňové povinnosti, což její správce daně (Finanční úřad pro hlavní město Prahu) akceptoval a potvrdil, že pozemky nejsou stavební. Ke dni prodeje pozemky nebyly určeny k výstavbě a žalobkyně nedisponovala žádnými rozhodnutími dotčených úřadů a orgánů, které by jakýkoli stavební záměr umožňovaly. Žalobkyně dále popsala vývoj povolovacího procesu k záměru výstavby na pozemcích a těžkosti vyplývající ze souvisejících staveb dopravní infrastruktury. Uzavřela, že je zřejmé, že podmínky pro vydání územního rozhodnutí týkajícího se pozemků nemohly být v dohledné době splněny a pozemky nebyly po dobu několika let stavebně využitelné. Finanční správa jako celek musí postupovat jednotně a předvídatelně. Pokud přes vše uvedené v případě žalobkyně posoudil správce daně pozemky jako stavební, porušil její legitimní očekávání. Žalobkyně zopakovala, že daňovou kontrolu a zejména pak vyměření penále má z důvodů absence výzvy k podání dodatečného daňového přiznání za nezákonné. Zopakovala též, že o důvodech obnovy se dozvěděla až z doručení platebního výměru na úrok, kdy pojala podezření, že správce daně postupoval v rozporu s § 145 odst. 2 daňového řádu. Předpis úroku z prodlení považuje za změnu výsledku posouzení předběžné otázky.
- Žalovaný uvedl, že posouzení dodržení subjektivní lhůty se věnoval v napadeném rozhodnutí, na které odkázal. Lhůta k podání návrhu na povolení obnovy uplynula 18. 8. 2019. Pokud jde o legitimní očekávání vyplývající z postupu správce daně vůči společnosti Neocity, uvedl žalovaný, že tato otázka vůbec nebyla předmětem řízení o návrhu na povolení obnovy. Navíc šlo o konkludentní vyměření daně bez ověřování povahy sporných pozemků, které bylo následně změněno na podkladě opravného daňového dokladu vydaného v režimu běžného plnění s nárokem na odpočet DPH, což je v souladu s náhledem na věc, který žalovaný zastává. Dle platného územního plánu bylo ověřeno, že pozemky jsou v zastavitelném území, pouhá obtížnost dosažení příslušných povolení z nich nedělá nestavební pozemky. Nesouhlas žalobkyně s tímto posouzením není důvodem pro obnovu řízení. Otázka vyzvání, či nevyzvání daňového subjektu k podání dodatečného daňového přiznání není předběžnou otázkou. Žalobkyně se proti platebním výměrům ani neodvolala. Nyní je její stanovisko rozporné, když na jednu stranu označuje pozemky za zjevně nestavební a na druhou stranu tvrdí, že správce daně měl dostatečné indicie o tom, že daň bude za tyto pozemky jako stavební doměřena, a tak měl žalobkyni před zahájením daňové kontroly vyzvat k podání dodatečného daňového přiznání. Žalovaný doplnil, že žalobkyni penále v maximálním možném rozsahu (75 %) prominul.
- Žalobkyně v replice uvedla, že ani pouhé kogentní akceptování bez prověřování nesmí vést k rozdílnému postupu u rozdílných daňových subjektů. Dále rozvedla argumentaci ohledně povahy sporných pozemků a odmítla názor, že lze pro účely § 56 odst. 2 zákona o DPH vycházet jen z jejich zařazení do zastavitelného území.
Posouzení žaloby soudem
- Podle § 117 odst. 1 daňového řádu řízení ukončené pravomocným rozhodnutím správce daně se obnoví na návrh příjemce rozhodnutí, nebo z moci úřední, jestliže
a) vyšly najevo nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění příjemce rozhodnutí nebo správce daně uplatněny v řízení již dříve a mohly mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí,
b) rozhodnutí bylo učiněno na základě padělaného nebo pozměněného dokladu anebo dokladu obsahujícího nepravdivé údaje, křivé výpovědi svědka nebo nepravdivého znaleckého posudku,
c) rozhodnutí bylo dosaženo trestným činem, nebo
d) rozhodnutí záviselo na posouzení předběžné otázky a příslušný orgán veřejné moci o ní dodatečně rozhodl jinak způsobem, který má vliv na toto rozhodnutí a jemu předcházející řízení.
- Podle § 118 daňového řádu se návrh na povolení obnovy řízení podává u správce daně, který ve věci rozhodl v prvním stupni (odst. 1). Návrh na povolení obnovy řízení lze podat do 6 měsíců ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení (odst. 2). V návrhu na povolení obnovy řízení musí být uvedeny okolnosti svědčící o jeho důvodnosti a o dodržení lhůty pro podání návrhu na povolení obnovy řízení (odst. 3).
- Obnova řízení je mimořádným opravným prostředkem, kterým se zasahuje do pravomocného rozhodnutí. Situace, kdy obnova řízení může být nařízena nebo povolena, proto musí být skutečně mimořádná, a závažnost okolností, pro které má být řízení obnoveno, musí převážit nad zásadou právní jistoty. Obnova řízení neslouží k nápravě vad řízení či nezákonnosti daňového rozhodnutí a nezpochybňuje, že správce daně vycházel v okamžiku vydání rozhodnutí z dostatečně zjištěného skutkového stavu. Umožňuje pouze to, aby proběhlo nové řízení, ve kterém budou zohledněny skutečnosti, důkazy a jiné okolnosti, které vyšly dodatečně najevo a které zpochybnily dosud zjištěný skutkový stav (srov. např. rozsudek NSS ze dne 29. 1. 2008, č. j. 2 Afs 98/2007-91).
- V projednávaném případě se žalobkyně v průběhu řízení před finančními orgány domáhala obnovy řízení pouze na základě skutečnosti, že si dodatečně uvědomila možnou nezákonnost postupu správce daně, který ji opomněl vyzvat k podání dodatečného daňového přiznání před zahájením daňové kontroly.
- Rozšířený senát NSS v usnesení ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014-55, č. 3566/2017 Sb. NSS, v bodech 54-62 jasně uvedl, že princip uvedený v § 5 odst. 3 daňového řádu, podle kterého „správce daně šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob (…) v souladu s právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní“, vyžaduje, aby případné nesprávné tvrzení opravil daňový subjekt sám mimo daňovou kontrolu. V takovém případě totiž daňový subjekt nebude stíhat povinnost uhradit z rozdílu oproti poslední známé daňové povinnosti penále (srov. § 251 odst. 4 daňového řádu a contrario). Uzavřel, že „[p]okud se tedy správce daně jinak než na základě daňové kontroly (zejména z poznatků při správě jiných daní, z informací od jiných orgánů či soukromých subjektů či z vlastní vyhledávací činnosti) dozví o skutečnostech či důkazech nasvědčujících tomu, že by daňovému subjektu měla být určitá daň doměřena, je zásadně povinen daňový subjekt o tom zpravit a vyzvat jej k podání dodatečného daňového tvrzení.“ Tuto povinnost správce daně nemá pouze výjimečně. Pokud by „samotné zpravení daňového subjektu o tom, jaké informace má správce daně k dispozici, mohlo vést ke zmaření cíle správy daní, tedy správného stanovení daně, lze od výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení upustit a bez dalšího u daňového subjektu zahájit daňovou kontrolu. O takové případy se bude jednat zejména tehdy, bude-li mít správce daně poznatky ukazující na předchozí podvodné jednání daňového subjektu související se zjištěnými informacemi či na to, že daňový subjekt by se snažil následným jednáním (typicky úpravami svých povinných evidencí nebo jinými kroky nepřípustně zakrývajícími skutečný stav věci) zmařit správné stanovení daně.“ Dle citovaného rozhodnutí však uvedené neplatí, „zahajuje-li správce daně daňovou kontrolu bez konkrétních důvodů vztažených ke kontrolovanému daňovému subjektu“.
- Soud podotýká, že i kdyby po řádném zhodnocení dostupných informací bylo možné dojít k závěru, že správce daně disponoval dostatečně silnými indiciemi, že bude daň doměřena, nedotklo by se to zákonnosti rozhodnutí o doměření daně samotné. V hypotetické rovině, i pokud by žalobkyně respektovala případnou výzvu správce daně, vyměřil by jí správce daně daň ve stejné výši. Ve vztahu k doměření DPH by tedy případný nezákonný postup správce daně neměl vliv na zákonnost jeho závěrů. Jinak by tomu bylo pouze v případě vyměřeného penále, které by v takovém případě žalobkyni nebylo předepsáno (srov. např. rozhodnutí NSS ze dne 26. 2. 2020, č. j. 10 Afs 268/2019-53, body 15-21).
- Soud však konstatuje, že uvedenou námitku měla žalobkyně uplatnit v odvolání proti platebnímu výměru na DPH, ve kterém již bylo též předepsáno penále. Žalobkyně odvolání nepodala a v návrhu na povolení obnovy neuvedla nic, co by odůvodňovalo její povolení. Pouhé pozdní uvědomění si možné nesprávnosti platebního výměru není ani novou skutečností či důkazem, ani nové posouzení předběžné otázky. I kdyby výše popsaný závěr vyjádřený v usnesení rozšířeného senátu nebyl v době rozhodování správce daně známý (což však byl, jak ostatně plyne z judikatury, kterou na podporu názoru o nezákonnosti zahájení daňové kontroly žalobkyně citovala), k obnově řízení by to nepostačovalo. Ani judikatorní změna či ustálení právního názoru nepředstavují novou skutečnost či důkaz zakládající důvod pro obnovu řízení (viz rozsudek NSS ze dne 8. 7. 2015, č. j. 6 Afs 202/2014-25).
- Namítá-li žalobkyně, že žalovaný měl posuzovat všechny důvody pro obnovu z hlediska dodržení lhůty zvlášť, musí jí soud samozřejmě v obecnosti přisvědčit. Správce daně je povinen jednotlivě zkoumat u každé skutečnosti a každého důkazu, jimiž se dokládá návrh na povolení obnovy řízení, zda odůvodňují povolení obnovy řízení, či nikoliv (viz rozsudky NSS ze dne 27. 2. 2004, č. j. 6 A 86/2002-55, a ze dne 9. 10. 2003, č. j. 6 A 59/2000-57). Avšak jediným tvrzeným důvodem byl zjištěný nesprávný postup ve věci výzvy k podání dodatečného daňového přiznání (též označovaný za posuzování předběžné otázky, kterým však není, jak žalovaný správně uvedl). Tento postup se projevil tím, že žalobkyni bylo spolu s doměřením DPH předepsáno penále, o čemž se dozvěděla v okamžiku doručení platebního výměru na DPH dne 18. 2. 2019. Je proto správný závěr finančních orgánů o tom, že subjektivní lhůta k podání návrhu na obnovu uplynula dne 18. 8. 2019 a návrh podaný 9. 10. 2019 je opožděný.
- Jelikož soud posuzuje věc podle skutkového a právního stavu v době vydání napadeného rozhodnutí, nemůže přihlédnout k argumentaci týkající se postupu finančních orgánů vůči společnosti Neocity. Takovou argumentaci totiž žalobkyně v řízení o povolení obnovy řízení ani náznakem neuplatnila a žádné podkladové materiály zmíněné v žalobě dříve nepředložila. Učinila tak až v rámci (nepřípustného) odvolání proti napadenému rozhodnutí, které podala ve stejný den, kdy podala žalobu. Bylo však povinností žalobkyně v souladu s § 118 odst. 3 daňového řádu uvést okolnosti svědčící o důvodnosti návrhu na povolení obnovy. Neučinila-li tak včas, nemůže tuto nečinnost suplovat až v řízení před soudem.
Závěr a rozhodnutí o náhradě nákladů řízení
- Soud dospěl k tomu, že námitky žalobkyně nejsou důvodné a vzhledem k tomu, že nezjistil ani žádné vady, k nimž by byl povinen přihlédnout i bez námitky, zamítl žalobu jako nedůvodnou (§ 78 odst. 7 s. ř. s.).
- O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně nebyla v řízení úspěšná, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Procesně úspěšnému žalovanému soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu v řízení nevznikly žádné náklady převyšující náklady na běžnou administrativní činnost a ostatně je ani nepožadoval.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve čtyřech vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
Praha 27. dubna 2023
Mgr. Jan Čížek, v.r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje: V. N.
