Kasační/ústavní stížnost:
8 Afs 170/2025
Celé znění judikátu:
žalobkyně: D. K.
sídlem J. 724, K. n. L.
zastoupena JUDr. Pavlem Brachem, LL.M., advokátem
sídlem Klapálkova 4, Praha 4
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 31, Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 12. 2024, č. j. 36869/24/5300-22441-712084,
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení.
- Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
1. Finanční úřad pro Kraj Vysočina (dále jen „správce daně“) na základě daňové kontroly 21 dodatečnými platebními výměry ze dne 30. 1. 2024 doměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za zdaňovací období březen-prosinec 2019, leden-září 2020 a listopad-prosinec 2020 v celkové výši -64 673 Kč a současně jí uložil povinnost uhradit penále ve výši 5 482 Kč.
2. V případě zdaňovacích období březen-prosinec 2019 dospěl správce daně k závěru, že žalobkyně, která byla v roce 2019 jedním ze dvou společníků společnosti DMK účetnictví (dle § 2716 a následujících zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku) nepřiznala daň ve správné výši. Ani jeden ze společníků nevedl evidenci k DPH způsobem, který by reflektoval jejich podíly na uskutečněných a přijatých zdanitelných plněních v rámci společnosti a daň proto nebylo možné stanovit dokazováním. Daň tedy stanovil na základě pomůcek.
3. V případě zdaňovacích období leden-září 2020 a listopad-prosinec 2020 správce daně neuznal žalobkyni nárok na odpočet DPH za nákup zboží od dodavatele Herbalife Czech Republic s.r.o. (dále jen „Herbalife“), v rozsahu dokladů, na kterých byl jako odběratel uveden J. K. Žalobkyně totiž neměla při odpočtu daně, kterou vůči ní uplatnil jiný plátce, daňový doklad [§ 73 odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“)].
4. Žalovaný dodatečné platební výměry za zdaňovací období březen-říjen 2019, prosinec 2019, březen-září 2020 a listopad-prosinec 2020 změnil tak, že stanovil výši doměřené daně na částku 8 723 Kč a výši penále na částku 9 700 Kč; odvolání proti platebním výměrům za zdaňovací období listopad 2019 a leden-únor 2020 žalovaný zamítl a platební výměry potvrdil. Žalovaný oproti správci daně dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala použití zboží přijatého od společnosti Herbalife v rámci své ekonomické činnosti.
II. Žaloba
5. Proti napadenému rozhodnutí podala žalobkyně včasnou žalobu. Nesouhlasí ani s jedním z důvodů doměření daně a napadené rozhodnutí považuje za nezákonné a nicotné. Podmínky pro stanovení daně podle pomůcek dle § 98 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), podle ní nebyly splněny a správce daně přechod na pomůcky nijak neodůvodnil. Žalobkyně předložila množství důkazů a se správcem daně spolupracovala. Už jen proto je přechod na pomůcky dle § 145 odst. 1 daňového řádu vyloučen. Pochybnost o jednom důkazu nesnižuje věrohodnost všech ostatních. Nechyběly proto důkazy o výši uskutečněných zdanitelných plnění ani o tom, že veškerá zdanitelná plnění byla použita k ekonomické činnosti žalobkyně. Daň proto měla být stanovena dokazováním.
6. Žalobkyně vykonávala ekonomickou činnost samostatně. Spolupráce v rámci DMK účetnictví s druhým společníkem M. K. od roku 2017 nefungovala. Společník od roku 2018 nevedl účetnictví a nevystavoval žádné faktury. Ani ze smlouvy o společnosti nevyplývá, že by se měl druhý společník podílet na vedení účetnictví. Společník si založil jinou společnost – JA Tech s.r.o. a jejím prostřednictvím zajišťoval pro DMK účetnictví správu počítačů, sítě atd. DMK účetnictví nemá právní subjektivitu a nemůže jednat sama za sebe. Činnost společnosti je prováděna jménem konkrétních společníků. Proto byl vedle žalobkyně uveden na soupisu zpracovaných operací pro odběratele i M. K. Jeho podpis sám o sobě neznamená, že se na činnosti společnosti podílel. Ze smlouvy o společnosti vyplývá, že si každý z účastníků vede účetnictví samostatně. Podíl druhého společníka na činnosti společnosti a vedení účetnictví nebyl 50 %. Plnění (účetní služby), ze kterých vznikl žalobkyni nárok na odpočet DPH, poskytla žalobkyně. Správce daně neprokázal, že by tomu bylo jinak. Tvrzení, že v přehledu o příjmech a výdajích OSVČ za rok 2019 vykazoval společník stejnou částku jako ona, je irelevantní. Žalovaný se dle žalobkyně zabýval primárně tím, zda žalobkyně vyvrátila vznesené pochybnosti správce daně, a nikoliv otázkou unesení důkazního břemena k prokázání jejích daňových tvrzení.
7. Žalobkyně dále prokázala, že zboží od společnosti Herbalife využila k propagaci. Předložila fotografie, ze kterých je patrné, že bylo použito při prezentačních setkáních, a z místopřísežných prohlášení ze dne 3. 11. 2024 vyplývá, že bylo bezplatně konzumováno návštěvníky. Žalobkyně také doložila termíny jednotlivých událostí. Pokud měl žalovaný pochybnosti o obsahu místopřísežných prohlášení, mohl příslušné osoby vyslechnout. Pokud tak neučinil, má žalobkyně za to, že tyto listinné důkazy nebyly zpochybněny. Zboží mělo přímou vazbu na celkovou ekonomickou činnost žalobkyně. Tvrzení žalovaného, že není zřejmé, v jakém rozsahu, případně jaké konkrétní produkty měly být konzumovány, je proto bezpředmětné.
8. Žalobkyně chtěla vybudovat centrum pro zdravý životní styl a do jeho provozu zapojit svého dalšího syna J. K. Ten proto z prostředků žalobkyně pořizoval od společnosti Herbalife zboží, které prodávala žalobkyně (nikoliv on) a tržbu zahrnula do svých zdanitelných příjmů. To prokázala daňovými doklady.
9. Správce daně v dodatečných platebních výměrech vůbec neodůvodnil, proč nevyhověl námitkám žalobkyně, platební výměry jsou proto nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. Žalovaný si v bodech 45 a 46 napadeného rozhodnutí protiřečí. Z toho vyplývá, že použil zjevně nesprávný a nelogický postup při stanovení výše daně. Žalobkyně proto navrhuje, aby zdejší soud napadené rozhodnutí i dodatečné platební výměry zrušil.
III. Vyjádření žalovaného a další podání stran
10. Žalovaný se žalobou nesouhlasí a odkazuje na odůvodnění napadeného rozhodnutí. Poukazuje na § 2724 občanského zákoníku, dle něhož se o dosažení společného účelu společnosti všichni společníci přičiňují zpravidla stejnou měrou. Dle § 2728 odst. 1 občanského zákoníku neurčí-li smlouva o společnosti poměr, jakým se společníci podílejí na majetku nabytém za trvání společnosti, na zisku a na ztrátě společnosti, jsou jejich podíly stejné. Ve smlouvě o společnosti mezi žalobkyní a M. K. není poměr upraven. Oba společníci podali daňová přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019, ve kterých uvedli jednu polovinu dosažených příjmů a jednu polovinu společných výdajů (žalobkyně uvedla druhého účastníka společnosti a jeho podíl na příjmech a výdajích společnosti ve výši 50 %). V daňovém přiznání k DPH naopak žalobkyně zahrnovala do svých daňových přiznání veškerá plnění za společnost a druhý společník žádná. O takto tvrzené dani pojal správce daně pochybnosti.
11. Z vyjádření žalobkyně totiž vyvodil, že společnost DMK účetnictví v roce 2019 fungovala. Tomu nasvědčují i stejné příjmy a výdaje uvedené oběma společníky v přehledu o příjmech a výdajích OSVČ za rok 2019 a razítko a podpis M. K. na soupisu zpracovaných operací pro klienta společnosti. Na daňových dokladech za zpracování účetnictví či skladové evidence pro různé odběratele je jako dodavatel uveden M. K., vč. jeho razítka, na jiných zase ne. Z bankovního účtu žalobkyně byly jejímu společníkovi poukazovány platební prostředky za spolupráci v případě plnění pro některé klienty (Městská část Praha – Újezd, pan F., V. atd.). Pokud by měly daňové orgány soudit ze znění smlouvy o společnosti, na činnosti se podílel spíše druhý společník. Verze žalobkyně, že se její společník od roku 2018 na činnosti společnosti nepodílel, neobstála. Odůvodnění dodatečných platebních výměrů je ve zprávě o daňové kontrole.
12. Z vysvětlení žalobkyně a (ne)doložených dokladů nebylo zřejmé, k jaké činnosti (činnost společnosti nebo samostatná činnost žalobkyně) byla přijatá plnění použita. Na základě dokazování tedy nebylo možné hodnověrně zjistit, jaká měla být skutečná výše zdanitelných plnění a daňová povinnost. Byly tedy splněny podmínky pro doměření daně podle pomůcek. Není důležité, kolik důkazů žalobkyně předložila, pokud kvalitativně nejsou schopné podložit její tvrzení. Dle žalovaného nelze po správci daně požadovat, aby prokázal, že se skutečnosti udály jinak, než jak uvádí žalobkyně, pokud v daném případě byly zjištěny skutečnosti zpochybňující tvrzení žalobkyně, že vykonávala činnost samostatně, a žalobkyně tyto pochybnosti nerozptýlila. Ustanovení § 145 odst. 1 daňového řádu na nyní posuzovanou věc nedopadá.
13. Pochybnosti pojal žalovaný také o nároku na odpočet z daňových dokladů od společnosti Herbalife vystavených jak na jméno žalobkyně, tak na jejího syna J. K. V případě zboží dodaného žalobkyni objem pořízeného zboží výrazně přesahoval objem zboží prodaného. Ze žalobkyní předložených fotografií ani z jiných důkazních prostředků nevyplývá, že by zboží žalobkyně použila při prezentačních setkáních, ochutnávkách či v rámci podpory prodeje v množství, jaké deklarovala. Není zřejmé ani jaké konkrétní produkty Herbalife měly být bezplatně konzumovány a jak často. Žalobkyně nenavrhla výslech autorů čestných prohlášení, a to ani když byla s názorem daňových orgánů na ně seznámena. Žalovaný neviděl důvod výslechy provést, protože vzhledem k nepoměru prodaných výrobků a těch údajně použitých na propagaci a vzhledem ke zjištění, že žalobkyně a její syn J. K. výrobky sami konzumovali pro vlastní potřebu (v rozporu s tím co tvrdili), nemohly výpovědi nic zásadního přinést. Tvrzení, že J. K. nakoupené zboží bylo pořízeno z prostředků žalobkyně a prodáno jí samotnou, žalobkyně neprokázala.
14. Jakým způsobem měl žalovaný postupovat nesprávně či nelogicky při stanovení daně, to žalobkyně v žalobě neuvedla stejně jako to, v čem si mají jeho tvrzení v bodech 45 a 46 napadeného rozhodnutí odporovat. Žalovaný proto navrhuje, aby soud žalobu zamítl.
15. Žalobkyně ve své replice dodává, že z evidence a z výpisu z účtu druhého společníka (M. K.) jasně vyplynulo, že žádný podíl na příjmech neměl. V rámci smlouvy se společníci sdružili mimo poskytování účetnictví i za účelem poskytování služeb v administrativě. Právě tyto služby jsou činností zmíněnou ve smlouvě o společnosti. Společník je žalobkyni poskytoval prostřednictvím JA tech s.r.o. Dále má žalobkyně za to, že pomůckami doměřená daň je v nesprávné a nezákonné výši. Sama žalobkyně toto nijak nemohla ovlivnit, jelikož byla stanovena bez její součinnosti pouze dle nesprávných úvah a postupů správce daně. Správní orgán nemůže předem hodnotit pravdivost a věrohodnost důkazů, aniž by je vůbec provedl. Podíl na společnosti je navíc daněn dvakrát. Jednou daní z příjmů a jednou DPH. Žalobkyně obsáhle cituje z rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 27. 3. 2013, sp. zn. 33 Cdo 2269/2012, podle něhož správce daně mohl doměřit daň pouze a jedině společníkovi, který za sdružení podává daňová přiznání. Ve zbytku repliky žalobkyně nereaguje na vyjádření žalovaného, ale (dokonce slovo od slova) opakuje tvrzení již vyřčená v žalobě nebo cituje s věcí nesouvisející judikaturu týkající se daňových podvodů.
16. Žalovaný ve své odpovědi upozornil na to, že námitky uplatněné v replice jsou pro svou opožděnost nepřípustné. Tak jako tak podle něj nedošlo k nepřípustnému dvojímu zdanění. Důvodem pro doměření daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2019 a 2020 bylo neprokázání daňové účinnosti výdajů za produkty Herbalife a za pronájem od společnosti JA Tech s.r.o. Žalobkyní citovaná judikatura vychází z již zrušené, odlišné právní úpravy nebo vůbec nedopadá na nyní posuzovanou věc. Důkazní břemeno leželo na žalobkyni. Správce daně ani žalovaný žádné důkazy provést neodmítli. Ostatně, žalobkyně provedení žádných (dalších) důkazních prostředků ani nenavrhla.
IV. Posouzení věci
17. Žaloba byla podána včas (§ 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, dále jen „s. ř. s.“), osobou k tomu oprávněnou (§ 65 odst. 1 s. ř. s.). Žaloba je přípustná (zejména § 65, § 68 a § 70 s. ř. s.). Za splnění podmínek § 51 odst. 1 s. ř. s. rozhodl soud bez jednání.
18. Žaloba není důvodná.
19. Zdejší soud se nejprve věnoval námitkám nicotnosti a nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí. Námitka nicotnosti byla vznesena veskrze obecně. Ve stejné rovině obecnosti lze proto konstatovat, že napadené rozhodnutí vydal v rámci své pravomoci příslušný orgán a že nevykazuje vady, s nimiž je spojena nicotnost rozhodnutí. Uložení povinnosti zaplatit daň není ani něčím, co v právním smyslu neexistuje.
20. Dodatečné platební výměry nejsou ani nepřezkoumatelné. Jak žalovaný správně podotkl ve svém vyjádření k žalobě, odůvodnění dodatečných platebních výměrů je v souladu s § 147 odst. 3 daňového řádu ve zprávě o daňové kontrole. Tam se správce daně námitkami žalobkyně i důvody stanovení daně podle pomůcek dostatečně zabýval. Konkrétněji k nepřezkoumatelnosti žalobkyně rovněž nic nenamítá.
21. Podle § 72 odst. 1 písm. a) zákona o DPH je plátce oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku.
22. Podle § 92 odst. 3 a 4 daňového řádu prokazuje daňový subjekt všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v tvrzení či jiných podáních, případně ty skutečnosti, k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení oprávněně vyzván.
23. Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu správce daně prokazuje existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví a jiných povinných evidencí či záznamů, vedených daňovým subjektem.
24. Podle § 98 odst. 1 a 2 daňového řádu platí, že nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, a v důsledku toho nelze daň stanovit na základě dokazování, správce daně stanoví daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem. Stanoví-li správce daně daň podle pomůcek, přihlédne také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly uplatněny.
25. Dospěje-li správce daně k závěru, že daňový subjekt neunesl důkazní břemeno a daň nelze dokazováním stanovit, je jeho povinností stanovit daň způsobem v pořadí dalším, tedy podle pomůcek. Názoru žalobkyně, že daň lze stanovit podle pomůcek pouze v případě, že daňový subjekt se správcem daně vůbec nekomunikuje, nelze přisvědčit. Jak žalovaný vysvětlil, v nynější věci daňové orgány nepostupovaly podle § 145 odst. 1 daňového řádu, který se vztahuje na případy, kdy daňový subjekt nespolupracuje, nýbrž podle § 98 daňového řádu. Už jen z jeho znění (ze slov které si obstará, a to i bez součinnosti daňového subjektu) je zřejmé, že dopadá i na situace, ve kterých je daňový subjekt součinný. Sama okolnost, že žalobkyně se správcem daně komunikovala, proto nevylučuje stanovení daně podle pomůcek (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 1. 2016, č. j. 4 Afs 87/2015-29). V tomto ohledu žalobkyní citovaná judikatura na nyní posuzovanou věc nedopadá. Obdobně ani to, že žalobkyně předkládala množství důkazů, není důvodem, proč by nebylo možné přejít na pomůcky. Rozhodující je, zda jsou předložené důkazy sto prokázat to, co žalobkyně tvrdí (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 8. 2017, č. j. 5 Afs 184/2016-20, bod 25).
26. Dne 21. 4. 2022 zahájil správce daně u žalobkyně daňovou kontrolu na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2019 až prosinec 2020. Současně byla zahájena daňová kontrola daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 a 2020. Žalobkyně se v rámci své ekonomické činnosti zabývala vedením účetnictví, zprostředkováním pojištění a službami centra pro zdravý životní styl. Zdejší soud se v první řadě bude věnovat poskytování účetnictví, o kterém žalobkyně tvrdí, že se týká výhradně její ekonomické činnosti.
27. Žalobkyně v průběhu daňové kontroly předložila záznamy k DPH, daňovou evidenci, skladovou evidenci, účetní doklady, bankovní výpisy a složku smluv. Správce daně zjistil, že smlouvou o společnosti ze dne 5. 1. 2016 mezi žalobkyní a M. K. se tito sdružili za účelem poskytování služeb vedení podvojného a jednoduchého účetnictví, účetního poradenství, daňové evidence, daňového poradenství, zpracování daňových přiznání, organizačního a ekonomického poradenství a služeb administrativní správy. Z čl. II bodu 2 smlouvy dále vyplývá, že pan M. K. k tomuto účelu za podmínek stanovených v této smlouvě přispěje svojí činností. Poměr, jakým se společníci podílejí na zisku a na ztrátě společnosti, ve smlouvě určen není. Žalobkyně nepředložila žádný dokument, z něhož by vyplýval zánik členství některého ze společníků či zánik společnosti, naopak při místním šetření dne 19. 5. 2021 uvedla, že smlouva je platná a nebyla zrušena.
28. Oba společníci podali daňová přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019, ve kterých uvedli jednu polovinu dosažených příjmů a jednu polovinu společných výdajů. Žalobkyně v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 v příloze č. 1 v tabulce F. Údaje o společnících společnosti uvedla druhého účastníka společnosti a jeho podíl na příjmech a výdajích společnosti ve výši 50 %. Správce daně spatřoval rozpor v tom, že žalobkyně i druhý společník M. K. jednak tvrdí, co se týká smlouvy o společnosti, že ji řešili v rámci daně z příjmů rozdělením příjmů na polovinu, ale co se týká ekonomické činnosti, dle žalobkyně fakticky spolu činnost neprováděli a druhý společník společnosti žádnou činnost, která je předmětem smlouvy o společnosti, nevykonával. O tom, že se M. K. na činnosti společnosti nijak nepodílel (mimo dodání služeb prostřednictvím společnosti JA tech s.r.o.) a že veškerou ekonomickou činnost vykonávala žalobkyně, proto pojal správce daně pochybnosti, které takto formuloval ve výzvě k prokázání skutečností, která byla žalobkyni doručena dne 7. 11. 2022. Žalobkyni správce daně vyzval, aby mimo jiné prokázala, že ve všech měsíčních zdaňovacích obdobích od března do prosince roku 2019 provozovala svou ekonomickou činnost samostatně.
29. Ve shodě se žalovaným lze proto konstatovat, že správce daně prokázal pochybnosti o správnosti a věrohodnosti předložených dokladů ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. Tyto pochybnosti spočívaly zejména v zásadních rozporech v tvrzení žalobkyně a v rozporech v tom, jak žalobkyně svou činnost vykazovala pro účely DPH na jedné straně a pro účely daně z příjmů na straně druhé. V souladu s rozložením důkazního břemena v daňovém řízení proto bylo v případě zpochybnění primárních povinných dokladů na žalobkyni, aby uvedené rozpory věrohodným způsobem vysvětlila a prokázala, jakým způsobem uskutečňovala svou ekonomickou činnost. Povinností správce daně nebylo prokazovat, jakým způsobem ve skutečnosti ekonomická činnost žalobkyně probíhala. Prokázání pochybností dle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu bylo plně dostačující. Správci daně na základě vyjádřených pochybností nebylo zřejmé, zda žalobkyně poskytovala účetní služby samostatně, jako společník společnosti nebo jako spolupracující osoba. V důsledku toho pojal pochybnosti o úplnosti evidence dle § 100 odst. 1 zákona o DPH.
30. V odpovědi na výzvu k prokázání skutečností žalobkyně v průběhu ústního jednání dne 18. 1. 2023 uvedla, že v roce 2019 byly dosahovány příjmy prostřednictvím společnosti DMK – sdružení bez právní subjektivity, tyto příjmy jsou zachyceny v peněžním deníku. Tato spolupráce (s panem Kořínkem) trvala pouze v roce 2019, v roce 2020 již nebyla vykonávána. Dosažené příjmy jsou pouze paní K.
31. Dne 11. 12. 2023 byla žalobkyně seznámena s dosavadním výsledkem kontrolního zjištění. Odpověď žalobkyně vyložil správce daně tak, že pokud žalobkyně tvrdila, že v roce 2019 byly dosahovány příjmy prostřednictvím společnosti DMK účetnictví (sdružení bez právní subjektivity) a tyto příjmy jsou zachyceny v peněžním deníku, tak z toho vyplývá, že v roce 2019 společnost bez právní subjektivity DMK účetnictví fakticky fungovala. Potvrzuje to i skutečnost, že žalobkyně i M. K. deklarovali faktickou činnost společnosti v roce 2019 též rozdělením příjmů a výdajů pro účely daně z příjmů fyzických osob. Žalobkyně i M. K. proto měli vést evidenci k DPH způsobem, který by reflektoval jejich podíly na uskutečněných a přijatých zdanitelných plněních v rámci společnosti, což ovšem neučinili.
32. Ze správního spisu vyplývá, že žalobkyně se k výsledku kontrolního zjištění nijak nevyjádřila. V odvolání proti platebním výměrům uvedla toliko to, že se závěry správce daně rozhodně nesouhlasí, a dále to, že produkty Herbalife používali s M. K. v rámci účetnictví vždy společně. Ani v odvolacím řízení k otázce fungování společnosti žalobkyně nic dalšího neuvedla.
33. Za tohoto stavu pak v podstatě nelze žalovanému nic vytknout, pokud vycházel ze závěrů správce daně o tom, že společnost DMK účetnictví v roce 2019 podle všeho nějakým způsobem fakticky fungovala. K tomu žalovaný doplnil, že o podílu M. K. na činnosti společnosti svědčil také podpis na soupisu zpracovaných operací pro (odběratele společnosti) Městskou část Praha – Újezd. Ze znění smlouvy o společnosti vyplývá, že to je právě M. K., kdo se bude podílet svou činností, zatímco žalobkyně poskytne svůj majetek. Dle informací poskytnutých Okresní správou sociálního zabezpečení Pelhřimov vykazoval M. K. stejnou částku jako žalobkyně také v přehledu o příjmech a výdajích OSVČ za rok 2019.
34. Daňové orgány dodaly, že od 1. 7. 2017 v souvislosti se zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní, musí každý společník společnosti postupovat sám za sebe podle obecných ustanovení zákona o DPH. To ale společníci neprovedli, když nevedli evidence pro účely DPH dle § 100 zákona o DPH způsobem, který by reflektoval jejich podíly na uskutečněných a přijatých zdanitelných plněních v rámci společnosti (a verze tvrzená žalobkyní byla zpochybněna). Tím došlo k porušení zákonné povinnosti při dokazování a k naplnění první podmínky stanovení daně na základě pomůcek. Vzhledem k tomu, že v důsledku toho nebylo možné na základě dokazování zjistit, jaký byl podíl společníků na činnosti společnosti, nebylo možné na základě dokazování ani stanovit daň, a byly tedy splněny podmínky pro doměření daně podle pomůcek dle § 98 odst. 1 daňového řádu.
35. Zdejší soud se s tímto hodnocením ztotožňuje. Vyjádření žalobkyně v daňovém řízení byla do značné míry rozporná a v souhrnu s ostatními zjištěnými skutečnostmi (a s postupem žalobkyně a M. K. ve věci daně z příjmů a vůči správě sociálního zabezpečení) nasvědčovala spíše tomu, že příjmy z účetnictví byly dosahovány prostřednictvím společnosti DMK účetnictví, resp. nebylo nijak věrohodně vysvětleno a objasněno, že by žalobkyně vykonávala danou činnost samostatně. Žalobkyně po seznámení s výsledkem kontrolního zjištění, z něhož jsou úvahy správce daně jasně patrné, neuvedla k dané otázce nic dalšího ani v rovině tvrzení. To může jen stěží dohnat v průběhu řízení před soudem.
36. Je zřejmé, že podpis společníka na listině pro odběratele nebyl jedinou skutečností, na základě které vyvodily daňové orgány podíl M. K. na činnosti společnosti. Stejně jako daňové orgány má zdejší soud za to, že dle znění smlouvy to měl být druhý společník (přispěje svou činností), nikoliv žalobkyně (poskytne pronajatou kancelář, veškeré její vybavení a služební automobil), kdo bude poskytovat účetní služby. Soud sice nerozporuje, že tomu mohlo být fakticky jinak, avšak smlouva o společnosti svědčí ve prospěch závěrů správce daně. Sama žalobkyně dle protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2023 uvedla, že příjmy byly v roce 2019 dosahovány prostřednictvím společnosti DMK a že spolupráce (s panem K.) v roce 2019 trvala. V žalobě sice uvádí, že tomu tak nebylo, nicméně tuto skutečnost nijak neprokázala a ani nevysvětlila, proč svá tvrzení mění.
37. Je také pochopitelné, proč určily daňové orgány v rámci pomůcek podíl společníků 50 %. V daňovém přiznání k dani z příjmů společníci vykazovali poloviční podíl na příjmech společnosti. Stejné příjmy uvedli oba společníci ve výkazu příjmů a výdajů OSVČ za rok 2019. A jak žalovaný dodal ve vyjádření k žalobě, v případě, že si společníci podíl nesjednají jinak, počítá s rozdělením rovným dílem i občanský zákoník (§ 2728).
38. O tom, že společnost DMK účetnictví nemá právní subjektivitu a nemůže samostatně vystupovat před úřady, ani o tom, že práva a povinnosti nevznikají společnosti, nýbrž pouze jejím společníkům, není mezi stranami sporu. Neobstojí však tvrzení žalobkyně, že právě tato okolnost vedla společníky k tomu, aby použili obě razítka na vystavených daňových dokladech (přestože plnění se mělo týkat pouze žalobkyně). Na některých vystavených daňových dokladech totiž podpis a razítko druhého ze společníků není. Rozumným vysvětlením je, že na daňové doklady připojil svůj podpis ten společník, který se na plnění podílel. To také koresponduje s názorem žalobkyně, že činnost společnosti je prováděna jménem konkrétních společníků. Soud proto souhlasí se žalovaným, že podpis na soupisu zpracovaných operací podporuje (nikoliv sám o sobě dokazuje) závěr o tom, že se pan Kořínek podílel na předmětných plněních.
39. Žalobkyni lze přisvědčit, že si dle smlouvy měli společníci vést účetnictví samostatně. To ostatně koresponduje se zákonnými požadavky a žalovaný to nepopírá. Žalobkyně však nepředložila věrohodnou evidenci, ze které by bylo možné vyčíst její podíl (a potažmo podíl druhého společníka) na činnosti společnosti. Vedení účetnictví přitom bylo dle dokladů předložených žalobkyní dle obratu zcela dominantní činností žalobkyně v daných zdaňovacích obdobích. Podmínky pro stanovení daně podle pomůcek tedy byly za zdaňovací období březen-prosinec 2019 splněny.
40. Druhou spornou otázkou je nárokovaný odpočet daně z přijatých plnění od společnosti Herbalife dle daňových dokladů, na kterých je jako odběratel uvedena žalobkyně. Na rozdíl od správce daně dospěl žalovaný k závěru, že žalobkyně neprokázala použití deklarovaného množství zboží Herbalife v rámci své ekonomické činnosti, a nárok na odpočet z tohoto plnění jí odepřel. Prvotní pochybnosti vznikly správci daně na základě objemu pořízeného zboží (jak v množstevním, tak finančním vyjádření), který výrazně převyšoval objem zboží prodaného. Vyzval proto žalobkyni, aby použití zboží v rámci své ekonomické činnosti prokázala. Žalobkyně v reakci na výzvu uvedla, že zboží bylo použito jako dárkové předměty, dále při prováděných prezentačních setkáních a ochutnávkách, popř. využito v rámci podpory prodeje při propagačních akcích centra pro zdravý životní styl. V rámci ústního jednání dne 18. 1. 2023 předložila žalobkyně kopii pozvánky na veřejné setkání, e-mailem zaslala video, fotografie a rozpisy skladových položek – podpora prodeje centrum, propagace DMK účetnictví a prošlé produkty za roky 2019 a 2020.
41. Žalovaný v napadeném rozhodnutí nevylučuje, že žalobkyně mohla část zboží od společnosti Herbalife použít v rámci propagace (a tedy i v rámci své ekonomické činnosti). Nepopírá, že žalobkyně pořádala metabolicko-regenerační cvičení a veřejná setkání centra pro zdravý životní styl, u nichž na pozvánce byla uvedena jako VIP host. Žalobkyně však podle žalovaného neprokázala, že by na těchto akcích docházelo k rozdávání produktů Herbalife, navíc v takové míře, jak deklarovala. K předložené videonahrávce žalovaný konstatoval, že nedokládá konání žádné akce pro získávání klientů, kde by byly rozdávány produkty Herbalife. Na videonahrávce je zachycen pouze příjezd do ubytování, fotografie jídelního stolu s objednanými pokrmy, snídaně z druhého dne, wellness prostorů, pokoje a odjezdu z ubytování. Kromě žalobkyně a jejího syna J. K. nebyla na videu zaznamenána žádná jiná osoba.
42. Co se týče fotografií, žalovaný uvedl, že bylo předloženo 5 fotografií z centra pro zdravý životní styl. Na první fotografii byla žalobkyně se synem J. K. a dalšími čtyřmi osobami (některé z osob drží v rukou produkty Herbalife). Na dalších dvou fotografiích jsou na stole dvě krabice s proteinovými tyčinkami, jedno balení produktu Herbalife a na talířku vysypaný produkt Herbalife. Na čtvrté fotografii drží žalobkyně produkty Herbalife a spolu s ní je tu starší paní, která byla i na první fotografii. Na páté fotografii je žalobkyně spolu s paní, která nebyla na žádné z předcházejících fotografií. Žalovaný upozornil, že není zřejmé, kdy byly fotografie pořízeny. Z Facebooku žalobkyně přitom zjistil, že minimálně první fotografie byla pořízena nejpozději v roce 2018 (žalobkyně fotografii na Facebooku zveřejnila dne 25. 9. 2018). Z fotografií navíc nevyplývá, že by bylo zboží používáno k deklarovanému účelu v množství, jaké žalobkyně uvedla.
43. Žalobkyně vykázala v roce 2019 využití zboží v hodnotě 148 128 Kč (321 ks) na propagaci centra pro zdravý životní styl a 130 135 Kč (281 ks) na propagaci DMK účetnictví. Zároveň uvedla, že prodáno bylo pouze 24 ks a u 58 ks mělo dojít k uplynutí lhůty spotřeby. Tvrdila, že žádný z produktů neměl být použit pro její osobní spotřebu. Z příspěvků na Facebooku však vyplývá, že paní K. i její syn J. K. užívali v předmětné době produkty Herbalife.
44. Dle žalovaného je značně nevěrohodné, že téměř veškeré pořízené zboží mělo být bezplatně rozdáno, pokud nakoupené zboží dosahovalo v roce 2019 hodnoty 323 611,73 Kč a příjmy centra pro zdravý životní styl měly v tomto roce činit pouze 23 744,19 Kč. Obdobná situace se měla opakovat i v následujícím roce. Za dva roky bylo centrum pro zdravý životní styl ztrátové ve výši cca 0,5 milionu Kč. Nedává přitom smysl, aby se při rozdávání takového množství zboží nerozdalo předně to s končící expirační dobou. S ohledem na výše uvedené žalovaný uzavřel, že žalobkyně neodstranila důvodné pochybnosti o použití dané části zboží Herbalife v rámci své ekonomické činnosti. Proto nelze doklady k tomuto zboží použít ve zdaňovacím období roku 2019 ani jako pomůcku v případě daně na vstupu.
45. Zdejší soud připomíná, že podle § 29 odst. 1 písm. f) zákona o DPH daňový doklad musí obsahovat též údaj o rozsahu a předmětu zdanitelného plnění. Zároveň i podle judikatury Nejvyššího správního soudu plátce daně má povinnost prokázat, v jakém rozsahu bylo plnění uskutečněno (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 7. 2007, č. j. 5 Afs 165/2006-133), přičemž určení konkrétního rozsahu přijetí zdanitelných plnění je pro nárok na odpočet daně nezbytné (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 10. 2015, č. j. 6 Afs 78/2015-42). Žalobkyně se tudíž mýlí, pokud tvrdí, že pochybnosti o rozsahu plnění nemohou vést k prokázání pochybností správce daně, popř. nemohou vést k odepření nároku na odpočet DPH, a pochybnosti správce daně považuje v tomto směru za zcela bezpředmětné (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 12. 2024, č. j. 10 Afs 116/2024-79). Zároveň dle zdejšího soudu obecně platí, že pokud daňový subjekt dle vlastních tvrzení a daňové evidence průběžně nakupuje v poměru k souvisejícím uskutečněným plněním enormní množství zboží, u něhož deklaruje, že je poté zdarma rozdává nebo odepisuje jako prošlé, jsou pochybnosti daňových orgánů o správnosti, úplnosti a průkaznosti účetnictví zcela namístě. Bylo tedy na žalobkyni, aby jinými důkazními prostředky prokázala, že produkty Herbalife použila v deklarovaném rozsahu ke své ekonomické činnosti, což ovšem neučinila.
46. K zaslaným místopřísežným prohlášením žalovaný uvedl, že jsou velmi obecná, neboť z nich nevyplývá, jaké konkrétní produkty Herbalife měly být bezplatně konzumovány, jak často, v jakém konkrétním rozsahu a ani to, zda tato prohlášení pokrývají veškeré předváděcí akce. Z tohoto důvodu nelze ověřit, zda deklarovaný rozsah bezplatně konzumovaných produktů Herbalife odpovídá rozsahu tvrzenému žalobkyní, nýbrž s ohledem na množství produktů, které měly být údajně použity v rámci podpory prodeje a propagace, lze mít o tomto oprávněné pochybnosti. Dle žalovaného proto nemohlo na základě těchto prohlášení dojít k odstranění důvodných pochybností o tom, že zboží Herbalife bylo používáno při prezentačních setkáních, ochutnávkách či v rámci podpory prodeje v takovém množství, v jakém žalobkyně deklarovala, neboť v tomto ohledu jsou daná prohlášení nekonkrétní, nahodilá a naprosto nedostatečná.
47. S hodnocením místopřísežných prohlášení osob byla žalobkyně obeznámena seznámením se zjištěnými skutečnostmi ze dne 8. 11. 2024. Žalobkyně na argumentaci tam uvedenou nereagovala. Dle zdejšího soudu přitom daňové orgány nepochybily, pokud osoby uvedené na prohlášeních nevyslechly. Daňové orgány totiž nezpochybnily pravdivost prohlášení, pouze vysvětlily, že z nich nevyplývá využití deklarovaných výrobků Herbalife k propagaci. Svědeckou výpověď těchto ani jiných osob žalobkyně k prokázání svých tvrzení nenavrhla. Žalovaný tedy neměl povinnost dané osoby vyslechnout jako svědky ani neměl povinnost se k otázce jejich výslechu vyjadřovat.
48. Žalobkyni lze přisvědčit v tom, že znevěrohodnění jednoho důkazu nelze vztáhnout na důkazy ostatní. K tomu ale v nyní posuzované věci nedošlo. Daňové orgány použily právě i nezpochybněné důkazy předložené žalobkyní (viz body 49 a 55 napadeného rozhodnutí). Na základě nezpochybněných důkazů však nebylo prokázáno, zda a jaké množství zboží Herbalife žalobkyně skutečně využila k propagaci. Ani v tomto ohledu tedy nejsou námitky žalobkyně důvodné.
49. Poslední spornou otázkou je nárok na odpočet daně uplatňovaný žalobkyní z daňových dokladů vystavených dodavatelem Herbalife, na kterých byl jako odběratel uveden Jaroslav Kořínek (není registrován jako plátce DPH) ve zdaňovacích obdobích leden-září 2020 a listopad-prosinec 2020. Daňové orgány žalobkyni nárok na odpočet neuznaly.
50. Daňové orgány zjistily, že J. K. zboží u dodavatele objednal i uhradil. Na pokladních dokladech předložených žalobkyní je jako osoba, které bylo placeno, uvedena žalobkyně, nikoliv Herbalife nebo J. K. Na některých daňových dokladech předložených žalobkyní byl pozměněn název odběratele, kdy do příslušné části daňového dokladu, kde byl uveden odběratel a jeho kontaktní údaje, byl vložen výstřižek s textem Centrum pro zdravý životní styl, Jírova 722, Kamenice nad Lípou 394 70, IČO: 43817751, mobil X (na některých výstřižcích bylo ještě doplněno ručně psaným písmem DIČ žalobkyně).
51. Žalobkyně vysvětluje výše uvedené tím, že záměrem jejího podnikání bylo vybudovat a provozovat centrum pro zdravý životní styl. Zapojen měl být i J. K., který z prostředků žalobkyně nakupoval produkty Herbalife, které prodávala žalobkyně. Ta také poskytla finanční prostředky na jejich nákup, prodej zboží zahrnula do svých zdanitelných příjmů a odvedla z nich daň na výstupu.
52. Žalovaný uvedl, že z údajů uvedených na Facebooku vyplývá, že se pan J. K. účastnil různých setkání či školení Herbalife, na základě čehož lze usoudit, že se jednalo o řádného prodejce zboží Herbalife. Tvrzení, že zboží, které nakoupil J. K., prodávala žalobkyně, žalobkyně ničím nedoložila. Vzhledem k vykazovaným tržbám to není ani pravděpodobné. J. K. totiž pořídil zboží Herbalife v hodnotě v základu daně 172 055 Kč. Dle žalobkyní předložených propočtů příjmů a výdajů týkajících se roku 2020 činil celkový příjem centra pro zdravý životní styl pouze částku 61 558 Kč. Žalovaný proto žalobkyni neuznal nárok na odpočet daně, neboť nesplnila podmínku dle § 73 odst. 1 písm. a) zákona DPH a při nárokování odpočtu daně neměla daňový doklad, který vůči ní uplatnil jiný plátce.
53. Ve světle výše shrnutého odůvodnění zdejší soud nemá pochyby, že daňové orgány rozhodly správně. Žalobkyně mimo nepodloženého tvrzení, že zboží nakoupil její syn za její prostředky a ona je prodala, kterým se navíc žalovaný v napadeném rozhodnutí zabýval, nic nenamítá. Ze žalobkyní předložených dokladů vyplynulo, že zboží pořídila od J. K. Ten však nebyl plátcem DPH a podmínka podle § 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH nemohla být splněna. I v tomto ohledu tedy napadené rozhodnutí obstojí.
54. Žalobkyně dále namítá, že body 45 a 46 napadeného rozhodnutí jsou ve vzájemném rozporu. V čem však onen rozpor spočívá již v žalobě nevysvětlila. Žalovaný v bodě 45 napadeného rozhodnutí popsal, proč byla naplněna první podmínka pro stanovení daně podle pomůcek dle § 98 odst. 1 daňového řádu. Uvedl, že žalobkyně nepředložila evidenci pro účely DPH, která by reflektovala podíly společníků na činnosti společnosti a souvisejících plněních ani daňové doklady, které si měli společníci vystavovat navzájem. V bodě 46 pak vysvětluje, že pro absenci těchto dokladů nebylo možné dokazováním zjistit, jaká měla být výsledná daňová povinnost, a byla tak splněna druhá podmínka pro stanovení daně na základě pomůcek. Žádný rozpor zdejší soud v uvedeném hodnocení neshledal. Naopak na sebe oba body logicky navazují. Pokud tedy s rozporem mezi body 45 a 46 spojuje žalobkyně skutečnost, že byla daň stanovena nesprávným a nelogickým způsobem, ani tato její námitka není důvodná.
55. Žalobkyně navrhla soudu provedení důkazu aktuálním výpisem ze živnostenského rejstříku M. K., výpisem z obchodního rejstříku JA Tech s.r.o. a spisovou dokumentací správce daně. Ze žaloby však není zřejmé, jaké skutečnosti hodlá žalobkyně navrženými důkazy prokázat. Její skutková tvrzení týkající se povahy podnikání M. K. a JA Tech s.r.o. daňové orgány nepopřely. Zdejší soud tedy nemá za to, že by mohly údaje z rejstříků přispět k objasnění skutkového stavu v nynější věci. Správním spisem se v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu nedokazuje. Zdejší soud tedy navržené důkazy neprovedl. Námitkami uplatněnými poprvé až v replice (že daň lze doměřit pouze a jedině společníkovi, který za sdružení podává daňová přiznání, a že došlo ke dvojímu zdanění) se zdejší soud pro jejich opožděnost nezabýval.
V. Závěr a náklady řízení
56. Ze shora uvedených důvodů zdejší soud žalobu zamítl dle § 78 odst. 7 s. ř. s. O náhradě nákladů řízení soud rozhodl dle § 60 s. ř. s. Neúspěšná žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení, žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Brno 16. října 2025
David Raus v.r.
předseda senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje: R. L.
