Celé znění judikátu:
žalobkyně: g. s.r.o., IČO X
sídlem K. 455/7, X B.
zastoupená daňovou poradkyní Ing. Bc. P. K.
sídlem Ř. 1, X B.
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 7. 2020, č. j. 27510/20/5300-22441-705341, ve věci daně z přidané hodnoty,
takto:
I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 7. 2020, č. j. 27510/20/5300-22441-705341, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení 11 228 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupkyně žalobkyně daňové poradkyně Ing. Bc. Pavly Kvapilové, sídlem Řeznická 1, 602 00 Brno.
Odůvodnění:
A. Vymezení věci a obsahu podání účastníků
- Žalobkyně se domáhá zrušení shora specifikovaného rozhodnutí žalovaného, kterým bylo zamítnuto její odvolání proti šesti dodatečným platebním výměrům vydaným Finančním úřadem pro Olomoucký kraj. Jimi správce daně doměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období červenec až prosinec 2013. Žalobkyně si v uvedených zdaňovacích obdobích uplatnila nárok na odpočet DPH z plnění, které ji měla poskytnout společnost R. A. s.r.o., přičemž sjednané plnění mělo spočívat v odvysílání reklamních spotů na indoor obrazovkách na různých místech v Brně. Podle správních orgánů žalobkyně v řízení neprokázala, že by k uskutečnění popsaného zdanitelného plnění došlo. Proto byla žalobkyni doměřena DPH a uložena povinnost uhradit penále.
- První okruh námitek se týkal prekluze práva doměřit DPH, když žalobkyně namítala, že došlo k procesnímu pochybení ohledně ukončení daňové kontroly. V návaznosti na to byly předčasně vydány dodatečné platební výměry, které navíc nesplňovaly zákonné náležitosti. Dle žalobkyně nezákonný, a navíc čistě účelově vydaný platební výměr, nemůže mít za následek prodloužení lhůty pro stanovení daně podle § 148 odst. 2 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 31. 12. 2020 (dále jen „daňový řád“). Další námitky týkající se prekluze byly vystavěny na tom, že daňová kontrola, která byla zahájena dne 18. 8. 2016, byla zahájena čistě formálně, když skutečně začal správce daně prověřovat daňovou povinnost žalobkyně až po téměř dvou letech od zahájení daňové kontroly. Poslední námitka prekluze spočívala v tom, že předmětné dodatečné platební výměry měly být zaslány zástupkyni žalobkyně Ing. K., nikoliv přímo žalobkyni, resp. bývalému zástupci žalobkyně Bc. J. Ing. K. se však s nimi seznámila až po 19. 8. 2019. Následně žalobkyně brojila proti hodnocení důkazů správními orgány.
- Žalovaný navrhl žalobu zamítnout s tím, že odkázal na svou argumentaci obsaženou v napadeném rozhodnutí.
B. Posouzení věci krajským soudem
- Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí, přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného podle § 75 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) a dospěl k závěru, že žaloba je důvodná. Soud ve věci rozhodl bez nařízení jednání podle § 76 odst. 1 písm. c) s. ř. s.
- Předně se krajský soud zabýval možnou prekluzí práva správce daně stanovit daň. Krajský soud na úvod připomíná již notoricky známou skutečnost, že prekluzí se musí soud zabývat i v případě, že tato není žalobcem namítána [srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 2. 4. 2009, č. j. 1 Afs 145/2008-135, č. 1851/2009 Sb. NSS]. Z toho ovšem rovněž vyplývá, že soud není při posouzení případné prekluze omezen jen argumentační linií žalobce, nýbrž musí tuto otázku posoudit autonomně a po právní stránce vyhodnotit věc komplexně. Krajský soud dospěl k závěru, že daň byla žalobkyni stanovena po uplynutí prekluzivní lhůty, byť z jiných důvodů, než namítala žalobkyně.
- Podle § 33 odst. 1 daňového řádu platí, že „lhůta stanovená podle týdnů, měsíců nebo let počíná běžet dnem, který následuje po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty, a končí uplynutím toho dne, který se svým pojmenováním nebo číselným označením shoduje se dnem, kdy započal běh lhůty. Není-li takový den v měsíci, připadne poslední den lhůty na jeho poslední den“. Odst. 4 téhož ustanovení stanoví, že „připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den; to neplatí, jde-li o lhůtu určenou v kratších časových jednotkách, než jsou dny“.
- Podle § 148 odst. 1 daňového řádu platí, že „daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky. Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení“. Odst. 3 dále stanoví, že „byla-li před uplynutím lhůty pro stanovení daně zahájena daňová kontrola, podáno řádné daňové tvrzení nebo oznámena výzva k podání řádného daňového tvrzení, běží lhůta pro stanovení daně znovu ode dne, kdy byl tento úkon učiněn.“.
- Vztahem citovaných ustanovení se již zabýval ve své rozhodovací činnosti NSS, který dospěl k několika závěrům, které jsou pro posouzení nynější věci klíčové. Předně je nutno poukázat na to, že prekluzivní lhůta upravená v § 148 daňového řádu je lhůtou hmotněprávní, na kterou se nevztahuje § 33 daňového řádu upravující počítání času. Ustanovení § 148 daňového řádu je ve vztahu speciality k § 33 daňového řádu. Pravidla počítání času upravená v posledně uvedeném ustanovení se totiž vztahují toliko na lhůty procesní, které tíží osobu zúčastněnou na správě daní, nikoli samotného správce daně. Aby tato osoba nebyla krácena na svých právech, stanoví zákon zvláštní pravidla pro počítání času – např. že do běhu stanovené lhůty se nepočítá den, kdy zpravidla písemnost obsahující výzvu povinná osoba převzala, nebo se při posouzení splnění lhůty zohlední skutečnost, zda poslední den lhůty připadne na nepracovní den. Lhůta pro stanovení daně, jakožto lhůta prekluzivní, naproti tomu toliko představuje časově ohraničený úsek, po který lze upravovat daňovou povinnost daňového subjektu. Dále NSS dospěl k závěru, že v případě zahájení daňové kontroly počíná nová tříletá prekluzivní lhůta plynout podle § 148 odst. 3 daňového řádu již samotným dnem zahájení daňové kontroly, nikoliv až dnem následujícím. Okamžik, od kterého počíná běh nové lhůty dle § 148 odst. 3 daňového řádu, je zde stanoven zcela jednoznačně a není důvod se od jednoznačného jazykového výkladu odchýlit. Z tohoto důvodu lhůta pro stanovení daně po jejím přerušení podle § 148 odst. 3 daňového řádu uplyne po třech letech dnem, který se shoduje se dnem zahájení daňové kontroly (podrobněji srov. rozsudky NSS ze dne 18. 6. 2021, č. j. 5 Afs 21/2020-56, č. 4225/2021 Sb. NSS a ze dne 29. 7. 2021, č. j. 9 Afs 168/2019-38).
- Ze spisového materiálu vyplývá, že daňová kontrola byla zahájena dne 18. 8. 2016 (srov. protokol o zahájení daňové kontroly označený č. l. A17). Za této situace připadl poslední den lhůty pro stanovení daně na 18. 8. 2019, přestože se jednalo o neděli.
- Dodatečné platební výměry byly správcem daně doručovány hned třemi způsoby (srov. dodatečný platební výměr č. l. A2, úřední záznamy z č. l. 207 a 209 a doručenka z č. l. 208):
- přímo žalobkyni do její datové schránky,
- prostřednictvím provozovatele poštovních služeb, kdy zásilka byla adresována zástupci žalobkyně Bc. B. J.,
- prostřednictvím pověřených úředních osob Bc. B. J.
- Ke způsobu doručení ad a. krajský soud uvádí, že datová zpráva obsahující předmětné dodatečné platební výměry byla žalobkyni dodána do její datové schránky dne 8. 8. 2019. Jelikož se ve lhůtě 10 dnů žalobkyně do své datové schránky nepřihlásila, byla předmětná datová zpráva doručena dne 19. 8. 2019 (k počítání času při doručování srov. rozsudek rozšířeného senátu NSS ze dne 26. 5. 2022, č. j. 4 Afs 264/2018-85). Dále je podstatné, že žalobkyni v řízení zastupoval na základě plné moci ze dne 8. 8. 2016 Bc. B. J., který byl podle plné moci oprávněn mj. zastupovat žalobkyni při veškerých právních jednáních ve věci daňové kontroly týkající se DPH za zdaňovací období červenec až prosinec 2013 a při právním jednáním souvisejícím s vystavenými dodatečnými platebními výměry. Krajský soud je zajedno s žalovaným, že právě tomuto zástupci měl správce daně doručovat dodatečné platební výměry. Plná moc udělená dne 4. 7. 2019 Ing. P. K. se totiž nevztahovala na doručování dodatečných platebních výměrů.
- Z uvedeného je zřejmé, že jednak došlo k doručení dodatečných platebních výměrů až po uplynutí prekluzivní lhůty, navíc ani včasné doručení přímo žalobkyni by z hlediska možného prodloužení lhůty pro stanovení daně nemohlo být považováno za účinné, neboť žalobkyně byla v řízení zastoupena a v takovém případě měl správce daně doručit dodatečné platební výměry jejímu zástupci podle § 41 odst. 1 daňového řádu (k tomu srov. rozsudek NSS ze dne 14. 6. 2017, č. j. 1 Afs 362/2016-36).
- Ke způsobu doručení ad b. krajský soud uvádí, že zásilka obsahující předmětné dodatečné platební výměry byla odeslána správcem daně dne 8. 8. 2018 a dne 9. 8. 2019 byla po marném pokusu o doručení uložena u provozovatele poštovních služeb. K doručení zde došlo fikcí na základě § 47 odst. 2 daňového řádu až dne 19. 8. 2019, tj. po uplynutí prekluzivní lhůty.
- Konečně ke způsobu doručení ad c. krajský soud uvádí, že úřední osoby se marně pokusily doručit zásilku obsahující dodatečné platební výměry zástupci žalobkyně dne 8. 8. 2019, proto zanechaly zástupci žalobkyně poučení o možnosti vyzvednout si předmětnou zásilku. Téhož dne došlo k uložení zásilky, která tak byla doručena na základě § 47 odst. 2 daňového řádu ve spojení s § 33 odst. 4 daňového řádu až dne 19. 8. 2019, tj. po uplynutí prekluzivní lhůty.
- Lze tak uzavřít, že dodatečné platební výměry nebyly žalobkyni řádně oznámeny před uplynutím lhůty pro stanovení daně, proto nemohlo dojít k prodloužení této lhůty podle § 148 odst. 2 písm. b) daňového řádu a prekluzivní lhůta marně uplynula dne 18. 8. 2019. S ohledem na tento závěr je bezpředmětné, aby se soud zabýval námitkami žalobkyně. Žalovaný nemá jinou možnost, než napadené dodatečné platební výměry zrušit a řízení zastavit podle § 111 odst. 6 daňového řádu.
C. Závěr a náhrada nákladů řízení
- Vzhledem k výše uvedenému krajský soud podle § 78 odst. 1 a odst. 4 s. ř. s. zrušil rozhodnutí žalovaného a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení. Žalovaný je v dalším řízení vázán právním názorem soudu (§ 78 odst. 5 s. ř. s.).
- O náhradě nákladů řízení mezi účastníky bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s. ř. s tak, že žalovaný byl s ohledem na úspěch žalobkyně ve věci zavázán k náhradě jí účelně vynaložených nákladů. Ty spočívají v zaplaceném soudním poplatku ve výši 3 000 Kč. Dále ve 2 úkonech právní služby zástupkyně žalobkyně v podobě přípravy a převzetí zastoupení a podání žaloby. Odměna za jeden úkon právní služby činí podle § 7 bod 5 ve spojení s § 9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu 3 100 Kč, celkem tedy 6 200 Kč. K tomu žalobkyni náleží za každý úkon právní služby paušální náhrada hotových výdajů daňové poradkyně ve výši 300 Kč podle § 13 odst. 4 advokátního tarifu a náhrada za DPH ve výši 21% počítaná z částky 6 800 Kč. Celkové náklady žalobkyně činí 11 228 Kč.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů od jeho doručení k Nejvyššímu správnímu soudu.
Nesplní-li povinný dobrovolně, co mu ukládá vykonatelné soudní rozhodnutí, může oprávněný podat návrh na soudní výkon rozhodnutí.
Olomouc 8. června 2022
Mgr. Barbora Berková v. r.
předsedkyně senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje M. N.
