8 Af 35/2019 - 59 | Danovykonzultant.cz

Číslo jednací:	8 Af 35/2019 - 59
Soud:	Krajský / Městský soud
Datum rozhodnutí:	15. 3. 2022
Kategorie:	Daň z přidané hodnoty

Celé znění judikátu:

žalobce

proti

žalovanému

ČKD ENERGY, a.s., IČO: 64949575

sídlem Praha 9, Kolbenova 609/40,

zastoupený advokátem Mgr. Ing. Ladislavem Málkem,

sídlem Vinohradská 89/90, 130 00 Praha 3

Odvolací finanční ředitelství

se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno – střed

o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2.8.2019 č.j. 31056/19/5300-21441-708995,

takto:

Žaloba se zamítá.
Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

Základ sporu

Odvolací finanční ředitelství jako odvolací orgán svým rozhodnutím č.j. 31056/19/5300-21441-708995 (dále též jen jako ,,napadané rozhodnutí“) změnilo k odvolání žalobce dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro hlavní město Prahu na daň z přidané hodnoty za září 2013, č.j. 6235851/18/2009-52523-109623 a dodatečný platební výměr na daň z přidané hodnoty za říjen 2013 č.j. 6236003/18/2009-52523-109623 (dále též jen „rozhodnutí FÚ“), kterými z moci úřední dovyměřil daňovému subjektu daň z přidané hodnoty za září a říjen 2013. Za září 2013 byla žalovaným doměřena daň z přidané hodnoty ve výši 5.296.200,- Kč a za měsíc říjen 2013 byla správcem daně doměřena daň z přidané hodnoty ve výši 7.195.650,- Kč.
Odvolací finanční ředitelství k odvolání žalobce částečně žalobci vyhovělo, avšak v podstatné části potvrdilo postoj správce daně v podobě neuznání nároku na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění deklarovaných na daňových dokladech od společnosti PSM – Trading spol. s r.o., ETT ENERGETIKA, a.s., REALTORS, s.r.o., GEO SERVICES a.s. a od společnosti DIREKT CONSULT PRAGUE, a.s. (společně dále též jen „subdodavatelé“).
V žalobou napadeném rozhodnutí se kromě jiného uvádí:

„[41] Dle výše uvedeného (viz bod [25], [26], [28], [32] až [36]) měl správce daně v souladu s ust. § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu i po předložení důkazních prostředků v rámci odvolání oprávněné pochybnosti, zda k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v daňových dokladech deklarováno, zda byla předmětná plnění přijata od deklarovaných dodavatelů, v deklarovaném rozsahu. Daňový subjekt uplatňoval nárok na odpočet daně z přijatých plnění týkajících se služeb, kdy dle daňových dokladů byly tyto služby neurčitého charakteru (např. odborné poradenství, % z celkového objemu smlouvy, dílčí pomoc dle smlouvy, technická pomoc), a to v miliónových hodnotách. V průběhu daňové kontroly i následného doplnění odvolacího řízení poskytoval k těmto plněním svá vysvětlení, která ale nebyla doložena relevantními důkazními prostředky. Nebylo možné určit, zda tato plnění poskytli deklarovaní dodavatelé, jak probíhala spolupráce a koordinace prací, kdo přesně a co v rámci předmětných plnění zpracovával, jak byl určován rozsah prací, kdo práce vykonával. Dodání plnění v souladu s přijatými daňovými doklady nepotvrdily ani výše uvedené svědecké výpovědi jednatelů deklarovaných dodavatelů, když tito buď neměli povědomí o realizovaných obchodech (pan Z., paní Z.), nedostavili se ke svědecké výpovědi (paní K.), či odmítli podat zásadní informace o předmětu plnění, průběhu plnění, osobách, které plnění fakticky realizovaly (pan M., pan S.), kdy daňový subjekt byl přítomen těmto svědeckým výpovědím (vyjma svědeckých výpovědí pana Z. a paní Z., kdy se nedostavil) a měl možnost klást otázky. Daňový subjekt však spíše uváděl námitky k položeným otázkám správce daně. Těmito svědeckými výpověďmi došlo ještě k prohloubení pochybností správce daně. Skutečnosti, že pochybnosti správce daně byly oprávněné, nasvědčují i údaje zjištěné ohledně deklarovaných dodavatelů a jejich vzájemné propojenosti, např. obchodování v rámci společností propojených ve skupině, sídlících na stejných adresách, společnosti se stejným zmocněným zástupcem nebo stejnou společností zpracovávající účetnictví. Pochybnosti budí rovněž skutečnost, že dodavateli byly společnosti, které neměly personální a technické zdroje k realizaci zakázek, přestože se jednalo o činnosti vysoce odborné, které vyžadovaly znalost problematiky a tyto měly dále zadávat subdodavatelům, které svědci ani daňový subjekt nijak nekonkretizovali. Důkazní prostředky předložené v rámci odvolání (viz bod [30]) a reakce na výzvu k prokázání skutečností dne 10.4.2019, 30.4.2019 a dne 9.5.2019 (viz bod [38] a [39]), které se týkaly obsahu předmětných plnění a dalšího použití těchto plnění, však neodstranily pochybnosti správce daně a neprokázaly, zda předmětná plnění daňovému subjektu skutečně poskytli deklarovaní dodavatelé ani, zda byla poskytnuta v deklarovaném rozsahu. K vyjádření daňového subjektu ohledně ceny, kdy projektové práce jsou dle daňového subjektu kalkulovány procentem z celkového objemu projektu, odvolací orgán uvádí, že ve zde řešených případech nebylo prokázáno, zda byly práce na předmětných projektech realizovány v rozsahu deklarovaném na daňových dokladech, když část prací vypracoval daňový subjekt sám a část prací měli provádět deklarovaní dodavatelé, nelze tedy posoudit oprávněnou výši ceny. Nebyl doložen popsaný způsob spolupráce, kdy měly probíhat schůzky s konkrétními osobami, měly být předkládány dílčí verze a projednávány připomínky. Daňový subjekt ve svém vyjádření ze dne 9.5.2019 uvedl, že paní K., která byla uvedena na předávacím protokolu (za společnost ETT ENERGETIKA), nebyla osobou zajišťující realizaci zakázky, což je běžnou praxí, vlastní činnost byla prováděna jinými osobami. Odvolací orgán k tomu uvádí, že společnost ETT ENERGETIKA nepodala žádné konkrétní informace, paní K. se nedostavila k podání svědecké výpovědi a ani daňový subjekt neuvedl konkrétní osoby, které měly vlastní činnost této společnosti provádět, není tedy možné ověřit skutečný průběh a jejich předání. Dále daňový subjekt uvedl, že pan Z. nepopřel, že společnost DIREKT uskutečňovala ekonomickou činnost, pouze uvedl, že se on osobně na této zakázce nepodílel. Odvolací orgán k tomu uvádí, že pan Z., jako jediný jednatel této společnosti, by měl mít přehled o zakázkách, na kterých společnost pracuje. Pan Z. ale uvedl, že o spolupráci s daňovým subjektem neměl žádné informace. Skutečnosti ohledně řešeného plnění tedy nepotvrdil a daňový subjekt neuvedl konkrétní osobu odlišnou od jednatele společnosti DIREKT, která měla plnění za tohoto dodavatele zajišťovat.“

II.

Obsah žaloby a vyjádření žalovaného

Žalobce napadá rozhodnutí žalovaného, jelikož má za to, že žalovaný doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za řešené období v rozporu s důkazy předloženými žalobcem, v rozporu se zjištěnými skutečnostmi, v rozporu se zásadami daňového řádu a na základě nesprávného právního posouzení. Napadené rozhodnutí tak má věcné vady a spočívá na nesprávném právním posouzení splnění podmínek pro doměření daně, jak to správce daně učinil.
V první žalobní námitce žalobce namítá, že rozhodnutí o odvolání za nepřezkoumatelné, neboť se žalovaný nevypořádal dostatečně, či vůbec s námitkami uvedenými v odvolání.
Ve druhé žalobní námitce žalobce namítá, že se žalovaný zabýval pouze těmi skutečnostmi, které byly z jeho pohledu sporné, resp. neobvyklé a které přičítal k tíži žalobce, a zcela ignoroval ty, které svědčily ve prospěch žalobce a byly nezvratné či nezpochybnitelné. Žalobce namítá, že žalovaný rezignoval na svou povinnost stanovenou v ust. § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. Žalobce také považuje za nesprávné konstatování žalovaného ohledně obavy, že by některý ze subdodavatelů nebyl schopen plnění deklarované na daňových dokladech daňovému subjektu dodat. Žalobce namítá, že jsou mu přičítány k tíži skutečnosti týkající se jednotlivých subdodávek subdodavatelů, které objektivně nemohl ovlivnit. Žalovaný nárok žalobce na odpočet daně neuznal, ačkoliv byla prokázána:

- faktická existence plnění v rozsahu uvedeném na zkoumaných daňových dokladech

- existence dodavatele (subdodavatelů)

- dodání a použití přijatého zdanitelného plnění pro účely související s ekonomickou činností žalobce

Ve třetí žalobní námitce žalobce namítá, že žalovaný nereagoval na podrobná vysvětlení žalobce učiněná zejména v podáních ze dne 10. 04. 2019, 30. 04. 2019 a 09. 05. 2019.
Ve čtvrtém okruhu žalobních námitek žalobce namítá, že žalovaný své pochybnosti opírá pouze o podané svědecké výpovědi. Tyto svědecké výpovědi navíc nelze použít jako důkaz, jak je zřejmé z argumentace žalovaného v bodě [62] žalobou napadeného rozhodnutí. K osobám svědků se žalobce vyjadřoval v odvolání a v jeho doplněních, žalovaný se však s těmito tvrzeními nevypořádal. Statutární zástupci v pozici svědka plnění pro žalobce nezpochybnili a pan S. a pan M. dodání předmětného plnění žalobci potvrdili.
V páté žalobní námitce žalobce uvádí, že z obsahu seznámení se zjištěnými skutečnostmi a výzvy k vyjádření se v rámci odvolacího řízení (č. j. 24348/19/5300-21441-708995; dále jen „seznámení“) nelze porozumět, co žalovaný myslí pochybností o deklarovaném rozsahu předmětných plnění. Žalobce namítá, že jsou v seznámení nedostatečně zdůvodněné pochybnosti o tom, zda předmětná plnění byla dodána deklarovanými dodavateli.
V šesté žalobní námitce žalobce namítá, že nejde o situaci, kdy by žalobce tvrdil, že „někomu“ vznikla povinnost přiznat daň z přidané hodnoty, jedná se o situaci, kdy žalobce označuje zcela konkrétní osobu (subjekt), které vznikla povinnost přiznat daň z přidané hodnoty a dokládá tuto skutečnost řadou důkazů. Žalobce zdůrazňuje, že jím odkazovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Afs 58/2017-78 ze dne 02. 08. 2017 je rozsudkem pozdějším než ty, na které odkazuje žalovaný v žalobou napadeném rozhodnutí. Žalovaný se nevypořádal s žalobcem odkazovaným rozsudkem Krajského soudu v Praze sp. zn. 48 Af 14/2015. Žalobce též odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 131/2004-45, s tím, že nelze důkazní břemeno daňového subjektu pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokázání i těch skutečností, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt. Otázkou, nakolik je příjemce zdanitelného plnění povinen si ověřit, zda poskytovatel zdanitelného plnění si plní své povinnosti apod., se zabýval i Soudní dvůr Evropské unie ve věci C-80/11, Mahagében.
Žalovaný navrhl žalobu zamítnout. Dále uvedl, že žalobce ve své žalobě uplatňuje obdobné námitky jako již v řízení před orgány finanční správy. Z tohoto důvodu se žalovaný ve svém vyjádření zaměřil na shrnutí jeho závěrů, resp. na vypořádání se s nejzásadnějšími či novými žalobními námitkami, přičemž pro podrobnější argumentaci žalovaný odkázal na odůvodnění rozhodnutí o odvolání.
Žalovaný popsal, jaké pochybnosti správce daně pojal ve vztahu k přijatým zdanitelným plněním deklarovaným v daňovém přiznání žalobce, jaké další důkazní prostředky žalobce předložil, a následně žalovaný zhodnotil jednotlivé důkazní prostředky a z jejich hodnocení (samostatného i vzájemného) učinil závěr, že žalobce neunesl své důkazní břemeno ohledně prokázání naplnění podmínek pro uplatnění odpočtu daně ve smyslu ust. § 72 a § 73 ZDPH, neboť neprokázal přijetí plnění právě od dodavatelů (PSM – Trading spol. s r.o., ETT ENERGETIKA, a.s., REALTORS, s.r.o., GEO SERVICES a.s. a DIREKT CONSULT PRAGUE, a.s.) deklarovaných na předmětných daňových dokladech a v deklarovaném rozsahu.
K první námitce žalovaný s odkazem na judikaturu NSS a na nález Ústavního soudu ze dne 12. 02. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08, konstatoval, že „[n]ení porušením práva na spravedlivý proces, jestliže obecné soudy nebudují vlastní závěry na podrobné oponentuře (a vyvracení) jednotlivě vznesených námitek, pakliže proti nim staví vlastní ucelený argumentační systém, který logicky a v právu rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jejich závěrů je sama o sobě dostatečná“, a že v rozhodnutí o odvolání jsou brány v potaz všechny žalobcem uplatněné námitky.
Ke druhé námitce uvedl, že orgány finanční správy se zabývaly všemi skutečnostmi a důkazními prostředky, nikoliv pouze těmi, které měly být z jeho pohledu sporné. V předmětném případě byla existence plnění deklarovaných na daňových dokladech v rámci odvolacího řízení předloženými důkazními prostředky prokázána. V rámci odvolacího řízení však správce daně požadoval prokázat, že plnění uvedená na daňových dokladech byla dodána deklarovanými dodavateli, v deklarovaném rozsahu. Právě o této skutečnosti měl správce daně pochybnosti, které žalobci sdělil. Nerezignoval tedy na svou povinnost stanovenou v ust. § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. Předloženými důkazními prostředky však pochybnosti odstraněny nebyly.
Žalovaný k námitkám vztahující se k výběru dodavatelů odkazuje na bod [42] rozhodnutí o odvolání, kdy ze zde uvedeného právě vyplývá, že žalobce nebyl dostatečně obezřetný a nezajistil si dostatek důkazních prostředků k prokázání nároku na odpočet daně, aby tak mohl být v dobré víře ohledně toho, zda v budoucnu unese své důkazní břemeno ve vztahu k oprávněnosti tohoto nároku. Tvrzení žalobce o dodržování světově uznávaných standardů při výběru dodavatele nebylo doloženo žádnými důkazními prostředky. Žalobci nebyl přičten k tíži soubor na trhu užívaných dle žalobce běžných praktik. Zjištění správce daně ohledně dalších subdodavatelů bylo jednou z indicií, která přispěla ke zvýšení pochybností správce daně, kdy zadavatel jednající v dobré víře a s odpovídající obezřetností by měl znát, kdo služby (tvorba různých studií a projektů) v miliónových hodnotách realizoval, měl by si ověřit jeho odbornou způsobilost potřebnou pro vypracování díla a opatřit si důkazní prostředky, kterými by faktickou realizaci díla doložil.
Žalobci nebyly přičítány k tíži jakékoliv nesrovnalosti na straně subdodavatelů ani neznalost konkrétní osoby na straně subdodavatelů, a zda měla patřičné vzdělání. Jednalo se o zásadní nesrovnalosti, kdy jednatelé deklarovaných dodavatelů buď neměli vůbec povědomí o realizovaných obchodech (pan Z., paní Z.), nebo se nedostavili ke svědecké výpovědi (paní K.), či odmítli podat zásadní informace o předmětu plnění, průběhu plnění, osobách, které plnění fakticky realizovaly (pan M., pan S.), což právě podporuje pochybnosti ohledně toho, zda předmětná plnění byla žalobcem přijata právě od těchto dodavatelů, v deklarovaném rozsahu.
Ke třetí žalobní námitce žalovaný uvedl, že k předmětným podáním se žalovaný vyjádřil, jak v rozhodnutí o odvolání (bod [40] a [41]), tak i již v seznámení (bod [37] a [38] seznámení), předložené důkazní prostředky se týkaly prokázání využití předmětných plnění pro ekonomickou činnost žalobce a financování těchto projektů ze strany zákazníků, nikoliv prokázání, že předmětná plnění byla přijata od deklarovaných dodavatelů v deklarovaném rozsahu. Pochybnosti správce daně uvedené ve výzvě k prokázání skutečností č. j. 2431039/19/2009-60566-106642 ze dne 25. 03. 2019 se však týkaly právě toho, zda byla předmětná plnění přijata od deklarovaných dodavatelů a v deklarovaném rozsahu.
Ke čtvrté námitce žalovaný uvedl, že pochybnosti byly zdůvodněny v bodech [25], [26], [28] a [41] rozhodnutí o odvolání (mimo jiné pochybnosti plynoucí z: daňových dokladů, záznamů evidence pro účely DPH, účtové osnovy, účetního deníku, ze smluv o dílo, předávacích protokolů; dále byly zhodnoceny bankovní výpisy a přehled daňových dokladů přijatých a vydaných; vyjádření žalobce k zakázkám od předmětných dodavatelů; propojenost daňových subjektů, nedisponování personálními a technickými zdroji k realizaci zakázek, nekonkretizování subdodavatelů ad.), přičemž tyto pochybnosti nebyly opírány pouze o osamocený důkaz, a to dle žalobce správcem daně provedenou interpretací svědeckých výpovědí statutárních zástupců deklarovaných dodavatelů. Těmito svědeckými výpověďmi došlo k prohloubení pochybností správce daně. Konkrétní informace ohledně průběhu spolupráce nedoložil ani sám žalobce. Tyto svědecké výpovědi nebyly bez významu ani při existenci řady listinných důkazních prostředků, když tyto požadované skutečnosti neprokázaly, neboť doložené smlouvy byly obecné, když nespecifikovaly konkrétní informace o jednotlivých plněních, smlouvy nebyly doloženy ke všem šetřeným plněním, z předávacích protokolů nebylo zřejmé, co konkrétně objednatel převzal, listinné důkazní prostředky předložené v rámci odvolacího řízení se týkaly obsahu předmětných plnění a jejich dalšího použití.
Co se týče námitky, že z výtky obecnosti předložených listin nelze nic dovodit, když z této není zřejmé, jak by měly dané listiny vypadat, odkazuje žalovaný např. na bod [22] seznámení, kde žalovaný uvádí, že „[…] předmětné smlouvy byly formulovány obecně, když nijak neupřesňují konkrétní informace o jednotlivých plněních. Z předložených předávacích protokolů není zřejmé, co konkrétně objednatel převzal.“ Obdobně se k těmto listinám žalovaný vyjádřil i v rozhodnutí o odvolání (bod [62]). Žalovaný tedy uvedl, v čem obecnost listin spatřuje. Je třeba připomenout, že je zcela na daňovém subjektu, aby způsob svého podnikání a způsob, jakým provádí své obchody a jakým je dokumentuje, uzpůsobil tak, aby byl schopen unést břemeno tvrzení i břemeno důkazní ohledně skutečností, které tvrdí v daňovém přiznání, jak konstatoval Nejvyšší správní soud v bodě 38 rozsudku, č. j. 9 Afs 57/2013-37 ze dne 25. 09. 2014.
Je zřejmé, že žalobce nepochopil důvod provedení svědeckých výpovědí statutárních zástupců deklarovaných dodavatelů, když uvádí, že závěr o nemožnosti použití svědecké výpovědi, svědčí v jeho prospěch. Předmětné svědecké výpovědi byly prováděny z důvodu, aby daní svědkové potvrdili, že právě jejich společnost skutečně dodala deklarované plnění žalobci, tj. z důvodu vytvoření důkazu ve prospěch žalobce. Pokud tedy ani jeden ze statutárních zástupců deklarovaných dodavatelů neuvedl, žádné konkrétní informace ohledně průběhu obchodních transakcí, když tito neměli povědomí o realizovaných obchodech (pan Z., paní Z.), nedostavili se ke svědecké výpovědi (paní K.), či odmítli podat zásadní informace o předmětu plnění, průběhu plnění, osobách, které plnění fakticky realizovaly (pan M., pan S.), nebylo možné tyto uznat jako důkaz ve prospěch žalobce. Naopak těmito svědeckými výpověďmi došlo k prohloubení pochybností orgánů finanční správy o tom, zda žalobce předmětná plnění přijal od deklarovaných dodavatelů, v deklarovaném rozsahu.
K páté žalobní námitce žalovaný uvedl, že v seznámení zcela dostatečně uvedl své pochybnosti o tom, zda předmětná plnění byla dodána deklarovanými dodavateli, v deklarovaném rozsahu. Ohledně pochybností o deklarovaném rozsahu žalovaný uvádí, že se v daném případě jednalo o služby tvorby různých studií a projektů v miliónových hodnotách, když žalobce uváděl, že část prací vypracoval on sám a část prací měli provádět deklarovaní dodavatelé. Z předložených důkazních prostředků a vyjádření nebylo možné posoudit, v jakém rozsahu tyto práce prováděli dodavatelé, a v jakém rozsahu žalobce, když ani nebyly konkretizovány jednotlivé činnosti, ze kterých se tvorba těchto projektů skládala. Žalobce pouze uváděl procentní hodnotu projektů vzhledem ke konečným cenám výsledných plnění, kdy ale není zřejmé, v jaké hodnotě plnění dodavatelé provedli, když při jejich tvorbě spolupracovali s žalobcem.
K šesté žalobní námitce uvedl, že žalobce sice označil osobu (dodavatele deklarované na daňových dokladech), které měla vzniknout povinnost přiznat daň, nicméně předložené listinné důkazní prostředky byly správcem daně zpochybněny a svědeckými výpověďmi statutárních orgánů deklarovaných dodavatelů došlo k prohloubení pochybností správce daně, že deklarovaná plnění byla uskutečněna deklarovanými dodavateli, v deklarovaném rozsahu. V případě závěrů z žalovaným odkazovaných vybraných rozsudků Nejvyššího správního soudu (rozsudky č. j. 1 Afs 10/2010-71 ze dne 16.03.2010, č. j. 9 Afs 233/2014-26 ze dne 9.7.2015, č. j. 5 Afs 111/2014-37 ze dne 15.10.2015, č. j. 10 Afs 160/2015-32 ze dne 13.4.2016,č. j. 6 Afs 252/2016-35 ze dne 21.12.2016, č. j. 6 Afs 147/2016-28 ze dne 21.12.2016,č. j. 5 Afs 144/2016-32 ze dne 24.5.2017) se jedná o dlouhodobě ustálenou rozhodovací praxi Nejvyššího správního soudu, ze které vyplývá povinnost při uplatnění nároku na odpočet daně prokázat nejenom to, že zdanitelné plnění fakticky přijal, ale též to, že zdanitelné plnění přijal od osoby, která je jako dodavatel uvedena na předloženém daňovém dokladu. V tomto ohledu je tak nepřiléhavý žalobcem odkazovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 131/2004-45, když po žalobci není požadováno prokázání těch skutečností, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt, neboť po žalobci se v souladu s ustálenou judikaturou Nejvyššího správního soudu požaduje prokázání jedné z hmotněprávních podmínek, že předmětná plnění byla uskutečněna deklarovanými dodavateli.
Co se týče žalobcem uvedeného rozsudku Krajského soudu v Praze sp. zn. 48 Af 14/2015, v předmětné otázce nebylo rozšířeným senátem dosud rozhodnuto. Nepřiléhavým pro nyní přezkoumávanou věc je též žalobcem odkazované rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie ve věci C-80/11, Mahagében, neboť v odkazované věci byl řešen nárok na odpočet daně v případě zapojení daňového subjektu do podvodného řetězce na DPH (podvodu na DPH). V nyní přezkoumávané věci je však řešeno splnění podmínek nároku na odpočet daně pro případ prokázání uskutečnění plnění tak, jak je uvedeno na dokladu, kdy platí že „Každý subjekt vstupující do obchodních vztahů musí zachovávat náležitou míru obezřetnosti vzhledem k povaze své činnosti a zajišťovat si potřebné podklady pro splnění podmínek pro uplatnění eventuálních práv a povinností dle příslušných ustanovení zákona o DPH“ (rozsudek ze dne 3. 2. 2010, č. j. 1 Afs 103/2009-232). Z vyjádření žalobce vyplývá, že nebyl obezřetný, když nepředložil ke svým tvrzením ohledně spolupráce s deklarovanými dodavateli důkazní prostředky, které by jednoznačně bez jakýchkoliv pochyb prokazovaly, že práce provedli právě tito dodavatelé a v tvrzeném rozsahu, a to právě vzhledem k tomu, o jaký charakter služeb se jednalo (odborné poradenství, technická pomoc apod.), kdy se částky za tato plnění pohybovaly v rozmezí miliónů Kč.

III.

Posouzení žaloby

Městský soud v Praze přezkoumal žalobou napadené rozhodnutí i řízení, které mu předcházelo, v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán (§ 75 odst. 1 a 2 s. ř. s.), jakož i z pohledu vad, k nimž je povinen přihlížet z úřední povinnosti; přitom vycházel ze skutkového a právního stavu v době vydání rozhodnutí. O podané žalobě soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez nařízení jednání, neboť žalobce s takovým postupem výslovně souhlasil a žalovaný se k možnosti takového postupu ve lhůtě stanovené soudem nevyjádřil a má se tedy za to, že s takovým postupem souhlasí.
Žaloba je nedůvodná.
Podle § 92 odst. 3 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních.
Podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu správce daně prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem.
Podle § 72 odst. 1 písm. a) zákona o DPH je plátce oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku.
Podle § 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH je pro uplatnění nároku na odpočet daně plátce povinen při odpočtu daně, kterou vůči němu uplatnil jiný plátce, mít daňový doklad.
Soud předně považuje první námitku žalobce týkající se nepřezkoumatelnosti rozhodnutí z důvodu, že se žalovaný nevypořádal s odvolacími námitkami žalobce za nedůvodnou. Z žalobou napadeného rozhodnutí vyplývá, že se žalovaný vypořádal se všemi odvolacími námitkami žalobce. Pokud se žalovaný nevyjádřil explicitně ke každému tvrzení žalobce, nečiní tato skutečnost rozhodnutí nepřezkoumatelným jako celek, vyplývá-li z něj, proč nepovažuje odvolací námitky důvodnými, viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 11. 2015, č. j. 2 Afs 143/2015, ve kterém je uvedeno:

„Povinnost orgánů veřejné moci (včetně orgánů moci soudní) svá rozhodnutí řádně odůvodnit nelze interpretovat jako požadavek na detailní odpověď na každou námitku. Orgán veřejné moci na určitou námitku může reagovat i tak, že v odůvodnění svého rozhodnutí prezentuje od názoru žalobce odlišný názor, který přesvědčivě zdůvodní, tím se s námitkami účastníka řízení vždy - minimálně implicite – vypořádá. Absence odpovědi na ten či onen argument žalobce v odůvodnění žalovaného rozhodnutí (či rozhodnutí soudu) tak bez dalšího nezpůsobuje nezákonnost rozhodnutí či dokonce jeho nepřezkoumatelnost. […] Podstatné je, aby se správní orgán (či následně správní soud) vypořádal se všemi základními námitkami účastníka řízení (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 – 13). Zpravidla proto postačuje, jsou- li vypořádány alespoň základní námitky účastníka řízení (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 – 13), případně, za podmínek tomu 2 Afs 143/2015 přiměřeného kontextu, je akceptovatelná i odpověď implicitní (srov. např. usnesení ze dne 18. 11. 2011, sp. zn. II. ÚS 2774/09, odstavec 4 odůvodnění; usnesení ze dne 11. 3. 2010, sp. zn. II. ÚS 609/10, odstavec 5 odůvodnění; usnesení ze dne 7. 5. 2009, II. ÚS 515/09, odstavec 6 odůvodnění [dostupné, stejně jako další níže citovaná rozhodnutí Ústavního soudu, na http://nalus.usoud.cz)], nebo rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2011, č. j. 4 Ads 58/2011 – 72).“

Soud nepovažuje za důvodnou ani druhou žalobní námitku a souhlasí se žalovaným, že se správce daně i žalovaný zabývaly všemi skutečnostmi a důkazními prostředky, které byly v řízení předloženy žalobcem nebo zjištěny žalovaným, ačkoliv je žalovaný zřejmě vyhodnotil jinak, než by si žalobce přál. Soud však s hodnocením a se závěry žalovaného zcela souhlasí. Za situace, kdy se jedná o plnění spočívající v poradenství za několik milionů v značně odborné oblasti, má jméno jejich autora zcela jistě relevanci. Jednatelé dodavatelů však tato plnění nepotvrdili a žalobce nebyl schopen doložit, kdo tato plnění vypracoval. Soud proto zcela souhlasí se žalovaným, že jeho pochybnosti týkající se toho, že tato plnění byla dodána deklarovanými dodavateli a v deklarovaném rozsahu, tj. že rozsah dodaného plnění odpovídá jeho objednávce a ceně, těmito důkazními prostředky, nebyly vůbec rozptýleny. Žalobce tak neunesl své důkazní břemeno ohledně prokázání, že plnění uvedená na daňových dokladech byla dodána deklarovanými dodavateli, v deklarovaném rozsahu. Žalovaný tyto skutečnosti následně zcela správně právně vyhodnotil, když uzavřel, že žalobce nesplnil zákonné podmínky pro nárok na odpočet daně uvedené v ust. § 72 odst. 1 písm. a) zákona o DPH.
Rovněž námitka žalobce, že jsou mu přičítány k tíži skutečnosti týkající se jednotlivých subdodávek subdodavatelů, které objektivně nemohl ovlivnit, není důvodná. Soud souhlasí se závěry žalovaného uvedené v jeho rozhodnutí, ze kterých vyplývá, že tyto skutečnosti týkající se jednotlivých subdodávek subdodavatelů mohl ovlivnit, ale neučinil tak. Jak uvádí žalovaný:

„Bylo určitě na místě ověřit si, zda společnosti poskytující tyto služby, měly personální a technické zdroje k realizaci této vysoce odborné problematiky. Daňový subjekt nekonkretizoval osoby, se kterými za tyto společnosti jednal. Bylo tedy také na místě ověřit si osoby, které vystupovaly za deklarované dodavatele. Pokud by daňový subjekt tyto osoby ověřoval alespoň v obchodním rejstříku, musel by dojít k závěru, že obezřetnost byla na místě, když osoby uvedené v obchodním rejstříku jako statutární zástupci deklarovaných dodavatelů o těchto společnostech nic nevěděly, či byly statutárním orgánem jen na papíře, byly tedy v obchodním rejstříku zapsány pouze účelově.“

Soud nesouhlasí ani s výtkou žalobce, že žalovaný nereagoval na podrobná vysvětlení žalobce učiněná zejména v podáních ze dne 10. 04. 2019, 30. 04. 2019 a 09. 05. 2019. Z rozhodnutí vyplývá, že žalovaný se s nimi vypořádal v tom smyslu, že tyto se týkaly prokázání využití předmětných plnění pro ekonomickou činnost žalobce a financování těchto projektů ze strany jeho zákazníků, nikoliv prokázání toho, že předmětná plnění byla přijata od deklarovaných dodavatelů v deklarovaném rozsahu.
Ve čtvrté námitce žalobce žalovanému vytýká, že své pochybnosti opírá pouze o svědecké výpovědí, které nesprávné vyhodnotil v bodě [62] žalobou napadeného rozhodnutí s tím, že se žalovaný s tvrzeními žalobce uvedenými v odvolání nevypořádal. V žalobou napadeném rozhodnutí se v tomto bodě uvádí:

„[62] Odvolací orgán uvádí, že pochybnosti byly zdůvodněny dostatečně (viz body [25], [26], [28] a [41]), kdy ze zde uvedeného vyplývá, že tyto pochybnosti nebyly opírány pouze o osamocený důkaz, a to dle daňového subjektu správcem daně provedenou interpretací svědeckých výpovědí statutárních zástupců deklarovaných dodavatelů. Dle rozsudku NSS ze dne 17. 1. 2008, č. j. 2 Afs 93/2007 – 85 lze svědeckou výpověď považovat za důkazní prostředek (ust. § 31 odst. 4 daňového řádu) a jako důkaz ji lze použít vždy, pokud je konkrétní, věrohodná a pokud není v rozporu s ostatními zjištěními. Ani jeden ze statutárních zástupců deklarovaných dodavatelů neuvedl, žádné konkrétní informace ohledně průběhu obchodních transakcí. Statutární zástupci neměli povědomí o realizovaných obchodech (pan Z., paní Z.), nedostavili se ke svědecké výpovědi (paní K.), či odmítli podat zásadní informace o předmětu plnění, průběhu plnění, osobách, které plnění fakticky realizovaly (pan M., pan S.). Těmito svědeckými výpověďmi právě došlo k prohloubení pochybností správce daně, přičemž nebyla daňovým subjektem navržena svědecká výpověď jiných osob, které by mohly případně podat konkrétní informace. Konkrétní informace ohledně průběhu spolupráce nedoložil ani sám daňový subjekt. Tyto svědecké výpovědi nebyly bez významu ani při existenci řady listinných důkazních prostředků, když tyto požadované skutečnosti neprokázaly, neboť doložené smlouvy byly obecné, nespecifikovaly konkrétní informace o jednotlivých plnění, smlouvy nebyly doloženy ke všem šetřeným plněním, z předávacích protokolů nebylo zřejmé, co konkrétně objednatel převzal, listinné důkazní prostředky předložené v rámci odvolacího řízení se týkaly obsahu předmětných plnění a jejich dalšího použití (viz výše uvedené body [25], [26],[28] a [41]).

Skutečnost, že se žalovaný přímo nevyjadřuje k jednotlivým tvrzením žalobce uvedeným v odvolání, nečiní rozhodnutí, jak bylo uvedené ve vypořádání první žalobní námitky, nezákonným z důvodu nezákonnosti. Ze shora citovaného bodu rozhodnutí jednoznačně vyplývá, že tyto svědecké výpovědi byly vzaty v potaz v kontextu celého případu. Samozřejmě by na ně muselo být nahlíženo jinak, pokud by se žalobci podařilo prokázat dodání plnění dodavatelskými společnostmi nějak jinak (např. svědeckými výpověďmi odborníků, kteří studie vypracovali, popř. lidí, kteří vyřizovali vzájemnou komunikaci, prokázání, že plnění bylo dodáno subdodavatelsky i ze strany dodavatelů atd.). V takovém případě by bylo zcela jistě namístě konstatovat, že svědci sice o obsahu plnění nic nevěděli, protože byli do role statutárních zástupců účelně ustanoveni, nicméně zaměstnanci nebo subdodavatelé těchto společností předložené studie vypracovali a jejich rozsah zcela odpovídá zadání ve smlouvě. Soud má za to, že bylo zcela v dispozici žalobce a jeho povinností se zajímat o to, kdo a v jaké kvalitě tyto studie vypracuje. Soud proto souhlasí se závěrem žalovaného uvedeným v bodě 42 rozhodnutí, že žalobce „obezřetný nebyl, když nepředložil ke svým tvrzením ohledně spolupráce s deklarovanými dodavateli žádné důkazní prostředky, které by jednoznačně prokazovaly, že práce provedli právě tito dodavatelé a v tvrzeném rozsahu, a to právě vzhledem k tomu, o jaký charakter služeb se jednalo (odborné poradenství, technická pomoc apod.), kdy se částky za tato plnění pohybovaly v rozmezí miliónů Kč. Bylo určitě na místě ověřit si, zda společnosti poskytující tyto služby, měly personální a technické zdroje k realizaci této vysoce odborné problematiky. Daňový subjekt nekonkretizoval osoby, se kterými za tyto společnosti jednal. Bylo tedy také na místě ověřit si osoby, které vystupovaly za deklarované dodavatele. Pokud by daňový subjekt tyto osoby ověřoval alespoň v obchodním rejstříku, musel by dojít k závěru, že obezřetnost byla na místě, když osoby uvedené v obchodním rejstříku jako statutární zástupci deklarovaných dodavatelů o těchto společnostech nic nevěděly, či byly statutárním orgánem jen na papíře, byly tedy v obchodním rejstříku zapsány pouze účelově. Tyto skutečnosti tak odporují tvrzení daňového subjektu, že nebyla důvodná obava, že dodavatel nebyl po odborné stránce schopen plnění deklarovaná na daňových dokladech daňovému subjektu dodat. Z údajů z obchodního rejstříku vyplývá také propojenost zúčastněných společností či shodná sídla, což také svědčí větší obezřetnosti. Z těchto výše uvedených skutečností dle odvolacího orgánu vyplývá, že bylo na místě, aby si daňový subjekt zajistil dostatek důkazních prostředků k prokázání nároku na odpočet daně, aby tak mohl být v dobré víře ohledně toho, zda v budoucnu unese své důkazní břemeno ve vztahu k oprávněnosti tohoto nároku.“ Žalobní námitka je rovněž nedůvodná.
Soud neshledal důvodnou ani pátou žalobní námitku týkající se nepřesnosti Seznámení se zjištěnými skutečnostmi a výzvy k vyjádření se v rámci odvolacího řízení (č. j. 24348/19/5300-21441-708995). V tomto seznámení jsou ke každému konkrétnímu plnění uvedené konkrétní pochybnosti správce daně ohledně toho, že tato plnění byla dodána deklarovaným dodavatelem a v deklarovaném rozsahu, viz strana 9 poslední odstavec a násl. Žalobce, pokud by si počínal obezřetně, mohl zcela jistě tyto pochybnosti rozptýlit, pokud by doložil, kdo tyto dokumenty vypracoval, požadavky na vypracování těchto dokumentů, zápisy z průběžných schůzek, o kterých mluvil, a které se v těchto situacích běžně vypracovávají, atd. Dle soudu byly pochybnosti vyjádřené zcela konkrétním způsobem a žalobce na ně mohl zcela konkrétním způsobem reagovat a dané prokázat, což však neučinil.
Co se týče v šesté námitce žalobcem uvedeného rozsudku Krajského soudu v Praze sp. zn. 48 Af 14/2015, soud uvádí, že zde se jednalo o poněkud jiný skutkový stav věci, kdy jediný jednatel a společník společnosti V. pan J. N. byl toliko „nastrčenou“ osobou, přičemž vlastní obchodní a provozní činnost prováděly osoby stojící „v pozadí“ – tento „obchodní model“ přitom nemusel být nutně zvolen za účelem spáchání daňového podvodu.
Na rozdíl od shora popsané věci, v případě žalobce však nebyly prokázány osoby, které plnění v požadovaném rozsahu fakticky dodaly, a proto nadále existují důvodné pochybnosti ohledně toho, že toto plnění dodaly společnosti uvedené na faktuře a že odpovídalo rozsahu uvedenému na faktuře.
Soud dále doplňuje, že na otázky předložené v této věci rozšířeným senátem v usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 3. 2020, č. j. 1 Afs 334/2017 – 54, odpověděl SD EU ve svém rozhodnutí ze dne 9. 12. 2021 ve věci C-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., následovně:

Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládána v tom smyslu, že uplatnění nároku na odpočet daně z přidané hodnoty (DPH) zaplacené na vstupu musí být odepřeno, aniž je správce daně povinen prokazovat, že se osoba povinná k dani dopustila podvodu na DPH nebo že věděla či vědět měla, že plnění, jehož se dovolává na podporu nároku na odpočet daně, bylo součástí takového podvodu, jestliže skutečný dodavatel daného zboží či služeb nebyl identifikován a tato osoba povinná k dani nepodá důkaz o tom, že tento dodavatel měl postavení osoby povinné k dani, to však za podmínky, že s ohledem na skutkové okolnosti a informace, jež osoba povinná k dani poskytla, nejsou k dispozici údaje potřebné k ověření, že skutečný dodavatel toto postavení měl.

NSS se k tomuto rozhodnutí vyjádřil i ve svém recentním rozsudku ze dne 4. února 2022, č.j. 4 Afs 115/2021, ve kterém tyto závěry přeformuloval následovně: „Jinak řečeno i v případě, kdy daňový subjekt neprokáže, že mu zboží dodal deklarovaný dodavatel, nýbrž ze skutkových okolností případu vyplyne, že mu zboží dodal jiný skutečný dodavatel, lze daňovému subjektu odepřít odpočet DPH na vstupu jen tehdy, pokud není zřejmé, jestli skutečný dodavatel byl osobou povinnou k dani. Odepření nároku na odpočet DPH daňovému subjektu z důvodu, že skutečný dodavatel daného zboží či služeb nebyl identifikován a že neprokázal postavení tohoto dodavatele coby osoby povinné k dani, ačkoli ze skutkových okolností s jistotou vyplývá, že tento dodavatel toto postavení nutně měl, by totiž bylo v rozporu se zásadou daňové neutrality a s dřívější judikaturou SD EU.“
V tomto rozsudku se dále uvádí: „[48] Ze spisových materiálů přitom Nejvyšší správní soud zjistil, že v průběhu daňového řízení stěžovatelka správci daně předložila důkazy, z nichž vyplynulo, že řepkový olej byl dodán jinému skutečnému odběrateli v Polsku. Uvedené pak potvrdil rovněž žalovaný například v bodech 39 prvního napadeného rozhodnutí a 41 druhého napadeného rozhodnutí, v nichž konstatoval, že předložené vážní lístky prokázaly uskutečnění řepkového oleje, přičemž předmětné dodávky byly doručeny do polských rafinerií v Jaworznu a Bielsko-Biale. Konkrétně pak v bodech 42 a 44 odůvodnění napadených rozhodnutí zmínil společnost Zaklady Chemiczne ORGANIKA-AZOT S. A., která byla rovněž zmíněna na str. 63 zprávy o daňové kontrole, č. j. 142561/18/3102-60563-809466 (dále jen „zpráva o daňové kontrole“). Správce daně pak na str. 26 zprávy o daňové kontrole dále zmínil případného dalšího skutečného odběratele zboží společnost NFC Polska North Sp. z O. O., jejíž dotazování ohledně faktického doručení řepkového oleje navrhla v daňovém řízení sama stěžovatelka. Z vážního lístku založeného v daňových spisech i zprávy o daňové kontrole pak Nejvyšší správní soud zjistil, že některé dodávky řepkového oleje převzala společnost AD TRADE S. A., a to o váze 24 tun. V některých CMR listech rovněž v souladu s tvrzeními správce daně uvedenými ve zprávě o daňové kontrole jako příjemce zboží figurovala společnost POSEIDON TRADING AND INVESTMENT KFT. (poznámka: podtržení provedl Městský soud).
Pokud shora uvedené aplikujeme na případ žalobce, žalovaný by musel nárok žalobce na odpočet přiznat, pouze za podmínky, že s ohledem na skutkové okolnosti a informace, jež žalobce poskytl, byly k dispozici údaje potřebné k ověření, že skutečný dodavatel toto postavení měl. Ze shora popsaných zjištěných skutečností však vyplývá, že faktickým dodavatelem žalobce nebyly žalobcem deklarovaní dodavatelé, a že žalobce, který na deklarovaných dodavatelích trval, neposkytl jiné skutkové okolnosti a informace potřebné k ověření, že skutečný dodavatel měl postavení plátce daně. Správce daně tak nepochybil, když došel k závěru, že o souladu daňových dokladů se skutečností existují vážné pochyby, jelikož žalobce nezajistil důkazní prostředky, kterými by svá tvrzení prokázal a dostal se tak do důkazní nouze, kdy neunesl své důkazní břemeno podle ust. § 92 odst. 3 daňového řádu a oprávněnost uplatněného odpočtu daně ve smyslu ust. § 72 odst. 1 ZDPH neprokázal. Žalobce totiž neprokázal nejenom skutečnost, že předmětná plnění obdržel od deklarovaných dodavatelů, ale rovněž neprokázal, že je obdržel v daňových dokladech deklarovaném rozsahu. Soud s ohledem na tuto skutečnost neshledal, na rozdíl od postupu NSS ve věci 1 Afs 334/2017, důvodu žalobou napadené rozhodnutí zrušit s tím, aby dal žalobci možnost případně navrhnout nové důkazy ohledně postavení skutečného dodavatele jako plátce DPH.
Žalobní námitka je tak rovněž nedůvodná.
Závěrem lze tedy shrnout, že správce daně doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za řešené období zcela v souladu s důkazy předloženými žalobcem a se skutečnostmi na jejich základě zjištěnými, v souladu se zásadami daňového řádu a na základě správného právního posouzení.

IV.

Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

Vzhledem k tomu, že městský soud neshledal žádnou z žalobních námitek důvodnou, žalobu v souladu s § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
O nákladech řízení městský soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. ř. s. Ve věci úspěšnému žalovanému nevznikly náklady řízení nad rámec jeho úřední činnosti, a proto nebyla náhrada nákladů přiznána žádnému z účastníků.

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

Praha 15. března 2022

JUDr. Slavomír Novák

předseda senátu

Shodu s prvopisem potvrzuje J. V.