10 Af 10/2023 - 61

Číslo jednací: 10 Af 10/2023 - 61
Soud: Krajský / Městský soud
Datum rozhodnutí: 21. 9. 2023
Kategorie: Daň z příjmů
Stáhnout PDF

Celé znění judikátu:

žalobkyně: DELTA investiční společnost, a.s., IČ 03232051

 sídlem Sokolovská 675/9, Praha 8

 zastoupená společností Ernst & Young, s.r.o., daňovým poradcem

 sídlem Na Florenci 2116/15, Praha 1

jednající jako obhospodařovatel za daňový subjekt – podílový fond

OK otevřený podílový fond

se sídlem Sokolovská 675/9, Karlín, 186 00 Praha 8

DIČ: CZ685772870

proti

žalovanému: Odvolací finanční ředitelství

 se sídlem Masarykova 427/31

 602 00 Brno

v řízení žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 3. 2023, č. j.: 11294/23/5200-11434-707700

takto:

  1. Žaloba se zamítá.
  2. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení.
  3. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává.

Odůvodnění:

I.          Předmět sporu

  1. Specializovaný finanční úřad (dále jen „správce daně“) platebním výměrem ze dne 9. 10. 2020, č. j. 169212/20/4200-13782-602490 právnímu předchůdci nástupnického podílového fondu, daňovému subjektu FQI TRUST podfond CinzovniDomy, Elišky Krásnohorské 10/2, 110 00 Praha 1 DIČ: CZ684053789 doměřil daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2019 ve výši 455.700 Kč.
  2. Žalovaný napadeným rozhodnutím zamítl odvolání nástupnického podílového fondu proti platebnímu výměru.
  1. Žaloba
  1. Žalobkyně poukázala na českou regulaci investičních fondů. Uvedla, že ministerstvo financí považovalo využití investičních fondů malými uzavřenými skupinami investorů (typicky kvalifikovaní investoři) pro investice do nemovitostí a/nebo developmentu (tzn. zdaňování výnosů z nemovitého majetku nebo developmentu nemovitého majetku přímo na úrovni fondů 5 % sazbou daně) za nežádoucí daňovou optimalizaci, které chtělo zamezit a současně chtěl zákonodárce zachovat odlišné zdanění investičních fondů. Zákonodárce proto v roce 2015 zvolil ve třech skupinách definici základního investičního fondu v § 17b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Podle žalobkyně je tato vytýkaná daňová optimalizace vyloučena u investičních fondů, jejichž akcie jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu, za splnění dalších podmínek a u podílových fondů /§ 17b odst. 1 písm. a) a b) zákona o daních z příjmů/. U investičních fondů, které investují své prostředky z více než 90 % do zákonem vymezených aktiv je specificky vyloučeno držení nemovitostí /§ 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů/. Rozlišení těchto tří základních investičních fondů prezentuje rovněž ministerstvo financí na svém webu.
  2. Žalobkyně shrnula, že mezi stranami je nesporné, že daňový subjekt, podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem, měl přijaty investiční akcie na evropském regulovaném trhu, jehož provozovatelem je Burza cenných papírů Praha, a.s. Sporné je to, zda definice základního investičního fondu podle § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů spadá i na podfondy akciové společnosti s proměnným kapitálem (SICAV). Žalobkyně je názoru, že daňový subjekt (podfond) se kvalifikoval jako základní investiční fond, protože jeho investiční akcie byly přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu.
  3. Žalobkyně poukázala na to, že zákon o daních z příjmů definici investičního fondu či podfondu SICAV neobsahuje. Ve spojení s investičním fondem používá dovětek „podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy“ – tedy odkaz na zákon č. 240/2013 Sb., o investičních společnostech a investičních fondech (dále jen „zákon o investičních společnostech“). V další argumentaci tedy poukazovala na to, že dle zákona o investičních společnostech je třeba podfond SICAV považovat za investiční fond.
  4. Podle žalobkyně je každý SICAV investiční fond, proto také každý podfond je investiční fond, protože podfond není samostatnou právnickou osobou – pouze účetně a majetkově oddělenou částí jmění. Dále podle § 169a zákona o investičních společnostech používá-li tento zákon pojem „investiční fond“, rozumí se jím v případě investičního fondu, který vytváří podfondy, podfond investičního fondu, ledaže z tohoto zákona vyplývá něco jiného. Podle žalobkyně z žádného ustanovení zákona o investičních společnostech nevyplývá, že by pojem investiční fond nezahrnoval pro daňové účely i podfond. Toto ustanovení bylo do zákona zahrnuto teprve novelou s účinností od 1. 5. 2020, avšak i z důvodové zprávy k této novele vyplývá, že toto ustanovení toliko precizuje obecné pravidlo o podfondech investičních fondů. Postavení podfondu jako investičního fondu se dle žalobkyně projevuje i v jiných ustanoveních zákona o investičních společnostech - §38 odst. 3, § 68, § 165, § 169, § 247 zákona o investičních fondech.
  5. Podfondy jsou rovněž samostatně zapisované do seznamu investičních fondů vedeného Českou národní bankou ve smyslu § 597 písm. a) zákona o investičních společnostech, přestože nemají vlastní právní subjektivitu. Investiční akcie k příslušnému podfondu pak v souladu s § 167 odst. 2 zákona o investičních společnostech nemohou být vydány, dokud není podfond do seznamu České národní banky zapsán. Zápis tak má kvazi-konstitutivní účinky obdobně jako zápis podílového fondu ve smyslu § 108 odst. 1 zákona o investičních společnostech. Žalobkyně poukázala na to, že se kvalifikovaně dotázala i České národní banky, která jí sdělila, že z pohledu zákona o investičních společnostech je postavení podfondu SICAV srovnatelné s postavením investičního fondu, který je zřizován samostatně. Tento závěr je pak možno dovodit i pro znění zákona o investičních společnostech platného před novelou k 1. 5. 2020.
  6. Podpůrně žalobkyně podotkla, že se připravuje novela zákona o investičních společnostech, která rozšíří možnost zřizovat podfondy i na investiční společnosti v právní formě uzavřené akciové společnosti a komanditní společnosti na investiční listy Pokud by tedy podfond nebyl investičním fondem, nemohl by se žádný takový podfond u těchto forem kvalifikovat jako základní investiční fond a nedosáhl by tak na 5 % daňovou sazbu.
  7. Co se týče pojetí podfondu dle zákona o daních z příjmů, žalobkyně poukázala na to, že dle § 37c zákona o daních z příjmů se ustanovení zákona o daních z příjmů, vztahující se na otevřený podílový fond a podílový list, použijí obdobně také pro podfond SICAV a investiční akcii. Toto ustanovení tak podfond SICAVu staví do stejného postavení, jako otevřený podílový fond. Podílový fond má dle § 17b odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů vždy nárok na 5% sazbu daně z příjmů právnických osob.
  8. Žalobkyně dodala, že nečiní spornou skutečnost, že neprovozuje živnostenské oprávnění, k němuž nemá oprávnění. Naopak provádí investiční činnost.
  9. Žalobkyně dále nesouhlasí s názorem správce daně, že pro typy daňových poplatníků investiční fond a podfond SICAV je při posuzování naplnění kritérií pro podřazení pod definici základního investičního fondu ve smyslu ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů relevantní jak písm. a), tak písm. c) dotčeného ustanovení, přičemž písm. c) je ve speciálním poměru vůči písm. a), a že podfond SICAV pak je dle žalovaného vždy nutno podrobit testu podle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Žalobkyně je názoru, že její daňový subjekt splňuje podmínky § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, a že v takovém případě již nemusí být testován na naplnění podmínek podle písm. c) téhož zákona.
  10. Uvedla, že důvod pro vyjmenování podfondu SICAV v ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů vyplývá z legislativního vývoje, který provázel přijímání zákona č. 267/2014 Sb. a po němž byl podfond vyčleněn samostatně do zvláštního písmene § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Jelikož podle žalobkyně v původní podobě by tato novela nenaplnila svůj účel - zabránění užívání investičních fondů pro daňovou optimalizaci – provedl zákonodárce úpravu, když vyloučil samostatné písm. c) a do písm. § 17b odst. 1 písm. d) vložil „a podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem“. To je podle žalobkyně legislativní nedostatek, neboť pojem investiční fond již v sobě podfond SICAV zahrnuje.
  11. Pokud by se dle žalobkyně specialita a podmínky uvedené v § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů dotýkaly všech investičních fondů a podfondů, některé typy investičních fondů (např. speciální podílové fondy investující do nemovitostí) by pak na zdanění 5% nedosáhly vůbec, takový výklad zákona žalobkyně považuje za iracionální.
  1. Vyjádření žalovaného
  1. Žalovaný ve vyjádření k žalobě shrnul skutečnosti o daňovém subjektu. FQI TRUST podfond CinzovniDomy byl ve zdaňovacím období 2019 účetně a majetkově oddělenou částí jmění společnosti FQI TRUST investiční fond s proměnným základním kapitálem, a.s. ve smyslu ustanovení § 165 odst. 1 a 2 zákona o investičních společnostech. Fond vznikl zápisem do obchodního rejstříku dne 26. 6. 2015 a zapsaným předmětem podnikání je činnost fondu kvalifikovaných investorů podle ustanovení § 95 odst. 1 písm. a) zákona o investičních společnostech. Rozhodnutí o povolení k činnosti investičního fondu bylo Českou národní bankou fondu uděleno dne 4. 6. 2015. Oprávněnost Fondu vytvořit Podfond je upravena obsahem stanov, z nichž vyplývá i postup při vytváření Podfondu. Investiční strategie Podfondu se zaměřuje zejména na přímé či nepřímé investice do nemovitostí, bytových jednotek a nebytových prostor, do účastí v nemovitostních a jiných společnostech, družstvech, do cenných papírů, do pohledávek, do poskytování úvěrů a zápůjček a jiných doplňkových aktiv s předpokládaným nadstandardním výnosem a rizikem v rámci Evropské unie, přičemž převážná část zisků plynoucích z portfolia Podfondu bude v souladu s investiční strategií dále reinvestována. Od 24. 7. 2017 jsou investiční prioritní akcie Podfondu, které byly plně splaceny, veřejně obchodovatelné na regulovaném trhu Burzy cenných papírů Praha, a.s. jako instrument s označením IAA FQI IFPZK, ISINCZ0008042405. S investičními akciemi vydanými Fondem k Podfondu je spojeno právo týkající se podílu na zisku z hospodaření Podfondu a na likvidačním zůstatku při zániku Podfondu s likvidací. Výnosy Podfondu v ZO 2019 jsou tvořeny zejména tržbami z nájmu bytových a nebytových prostor (včetně poskytování spojených služeb) a tržbami z prodeje nemovitostí.
  2. Co se týče samotné argumentace k věci, žalovaný shrnul především odůvodnění napadeného rozhodnutí. Uvedl, že cílem úpravy zdanění investičních fondů je dosažení srovnatelného daňového zatížení s investicemi prováděnými individuálně a připomněl legislativní vývoj právní úpravy základních investičních fondů.
  3. Shrnul, že z odkazovaného dotazu ČNB, resp. odpovědi na něj neplyne, že s podfondem SICAV má být bez dalšího zacházeno jako s investičním fondem, a to pro účely aplikace všech právních předpisů včetně zákona o daních z příjmů. Ze znění § 169a zákona o investičních společnostech vyplývá, že se vztahuje pouze na zákon o investičních společnostech tam, kde je to namístě. Fondy a podfondy jsou dle § 17 odst. 1 písm. a) a d) nadány samostatnou daňovou subjektivitou. Z hlediska zákona o daních z příjmů je nerozhodné, že zákon o investičních společnostech na podfond v jistých/určitých situacích pohlíží jako na investiční fond, neboť pro posouzení zde řešené věci (neuplatnění snížené sazby daně) jsou relevantní podmínky dané ustanovením § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů. Dle žalovaného tak nelze vztáhnout bez dalšího nejen znění ustanovení § 169 odst. 3 zákona o investičních společnostech, ale ani § 169a zákona o investičních společnostech k „testování“ podmínek ve smyslu § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů.
  4. Žalovaný je názoru, že pro typ poplatníka investiční fond a podfond SICAV je při posuzování naplnění kritérií pro podřazení toho kterého podfondu pod definici základního investičního fondu ve smyslu ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů relevantní jak písm. a), tak písm. c) dotčeného ustanovení, přičemž ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů je ustanovením speciálním vůči písm. a) dotčeného ustanovení. V případě typu poplatníka podfond SICAV, je tak nutno takový daňový subjekt vždy podrobit testu splnění podmínek ve smyslu ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Důsledkem znění ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů je skutečnost, že pro účely posouzení splnění kritérií základního investičního fondu dle tohoto písmene je nutno posuzovat každý podfond SICAV samostatně, a to s odkazem na vlastní investiční strategii toho kterého podfondu SICAV, jemuž byla přiznána tzv. daňová subjektivita. Vytvořila-li SICAV, jako právnická osoba a poplatník dle § 17 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, alespoň jeden podfond, pak již samotný SICAV základním investičním fondem ve smyslu §17b zákona o daních z příjmů není a zcela logicky ani být nemůže (vázanost na základní sazbu daně dle § 21 odst. 1 zákona o daních z příjmů). Důvodem skutečnost, že SICAV do podfondů vyčleňuje veškeré investiční jmění/investiční činnost a zcela logicky tak nemůže investovat více než 90% hodnoty svého majetku do investičních nástrojů/aktiv tak, jak vyžaduje ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů.
  5. Žalovaný také připomněl, že u znění vládního návrhu předmětné novely zákona o daních z příjmů č. 264/2014 Sb. se vztahovalo k podfondům akciové společnosti s proměnným základním kapitálem, byla-li tato společnost fondem kolektivního investování, přičemž nejen podfond, ale i fond byl fondem kvalifikovaných investorů. Ze zdůvodnění úpravy § 17b zákona o daních z příjmů nevyplývá, že by podfondy SICAV měly mít stejný daňový režim jako běžné investiční fondy. Řešena byla obecně daňová optimalizace investičních fondů s tím, že podfondy byly oproti původnímu vládnímu návrhu vyčleněny ze skupiny investičních fondů, které jsou automaticky základním investičním fondem, neboť i u těchto subjektů by mohlo docházet k nežádoucí daňové optimalizaci.
  6. Pokud žalobkyně alternativně poukazuje na nutnost aplikace § 37c zákona o daních z příjmů, žalovaný uvedl, že v tomto rozsahu se jedná se o námitku novou, v daňovém řízení nevznesenou. Poukázal na podobnost podfondů a podílových fondů. Ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů obsahuje v písm. b) zvláštní úpravu pro podílové fondy a v písm. c) zvláštní úpravu pro podfondy. Ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů je nezbytné považovat za speciální vůči § 37c zákona o daních z příjmů.
  7. K podmínce neprovozování živnostenského podnikání žalovaný uvedl, že v napadeném rozhodnutí s odkazem na povahu zapsaného předmětu podnikání fondu - investiční činnosti - fondu korigoval svůj původní názor, že tato podmínka nebyla prokázána. Nadále ji tedy považoval za splněnou. Nicméně tato splněná podmínka nemá na věc vliv s ohledem na nesplnění podmínky investičního omezení dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů (podfond ve zdaňovacím období roku 2019 investoval 88,48 % celkových aktiv do dlouhodobého majetku/nemovitostí).
  1. Replika žalobkyně
  1. Žalobkyně v replice na vyjádření žalovaného setrvala na argumentech, které prezentovala v žalobě. Má za to, že definice základního investičního fondu dle § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů je obecným pravidlem, k němuž je speciální § 37c zákona o daních z příjmů. Dále uvedla, že zákon o daních z příjmů v § 17 definuje pojem poplatníka daně. Mezi poplatníky řadí například právnické osoby, podílové fondy podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy, nebo svěřenský fond podle občanského zákoníku. V případě akciových společností, společností s ručeným omezeným, komanditní společnosti nebo třeba svěřenského fondu nikdo nepochybuje, že pro posouzení, zda se současně jedná o investiční fondy, je nutné ověřit podmínky podle zákona o investičních společnostech. Žalobkyně nerozumí, proč by to v případě podfondu SICAV mělo být jinak.
  2. Podle žalobkyně specialita jednotlivých písmen dle § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů není možná. Jedná se o 4 samostatné kategorie nezávislé na sobě. Písmena a) a b) § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů se vzájemně vylučují – podílový fond vydává podílové listy, nikoliv akcie. Je po om jen velmi málo z 500 investičních fondů v České republice, které splňují definici podle a) nebo b) a současně c). Většina z nich by tedy nedosáhla na zdanění 5 %. Písm. d) je poté zvláštní kategorií pro zahraniční investiční fondy, které jsou alternativami k písm. a) a c).
  1. Posouzení věci Městským soudem v Praze
  1. Městský soud nejprve shledal, že jsou splněny podmínky řízení, žaloba je přípustná, byla podána včas a osobou oprávněnou (resp. právní nástupkyní). Následně městský soud vycházeje ze skutkového a právního stavu, jenž zde byl v době vydání napadeného rozhodnutí, přezkoumal na základě podané žaloby napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů [§ 75 odst. 1 a 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“)], včetně řízení předcházejícího jeho vydání, přičemž nezjistil žádnou vadu, k níž by byl povinen přihlédnout z úřední povinnosti.
  2. O podané žalobě soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez jednání, neboť žalovaný souhlasil s rozhodnutím bez nařízení jednání a žalobkyně se k výzvě soudu, zda s rozhodnutím bez nařízení jednání souhlasí, nevyjádřila (její souhlas s projednáním věci bez jednání byl tedy presumován). Soud taktéž neshledal důvod pro nařízení jednání z důvodu dokazování – zásadní podklady (tj. včetně kvalifikovaného dotazu ze dne 19. 10. 2020 a následné odpovědi ČNB ze dne 4. 11. 2020, č. j. 2020/129542/CNB/110 ke kvalifikovanému dotazu) jsou totiž součástí správního spisu, z něhož žalovaný vycházel a jehož postup je předmětem soudního přezkumu. Správním spisem se dokazování neprovádí (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2009, č. j. 9 Afs 8/2008-117, č. 2383/2011 Sb. NSS).
  3. Ze správního spisu vyplývá, že v projednávané věci byl daňovým subjektem FQI TRUST podfond CinzovniDomy, DIČ CZ684053789. Jednalo se o podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem – FQI TRUST investiční fond s proměnným základním kapitálem a. s., IČ: 04203241. Podfond v daňovém přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2019 uplatnil na řádku 280 sazbu 5 % jakožto základní investiční fond ve smyslu § 17b zákona o daních z příjmů.
  4. Správce daně v platebním výměru ze dne 9. 10. 2020, č. j. 169212/20/4200-13782-602490 doměřil daňovému subjektu (podfondu) daň ve výši 455.700 Kč. Správce daně na základě postupu k odstranění pochybností shledal, že daňový subjekt neprokázal správnost a průkaznost sazby daně 5%, neboť nenaplnil podmínky dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů, tj. že investuje v souladu se svým statutem více než 90 % hodnoty svého majetku do položek uvedených v tomto ustanovení. K tomuto závěru správce daně dospěl na základě několika důvodů. Prvním bylo, že akcie daňového subjektu nebyly přijaty na evropském regulovaném trhu, naopak šlo však o akcie FQI TRUST investičního fondu s proměnným kapitálem, a.s., byť se vztahovaly k podfondu. Druhým důvodem bylo, že podfond je samostatným daňovým subjektem a je nezbytné na něj aplikovat § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Třetím důvodem bylo, že z příloh daňového přiznání vyplynulo, že daňový subjekt investuje do dlouhodobého hmotného majetku, jehož hodnota činí 955.419 Kč, což představuje 88,5 % jeho celkových aktiv v hodnotě 1.079.551 Kč, nebyla tak splněna podmínka dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů.
  5. Žalovaný poté v napadeném rozhodnutí úvodem shrnul, že FQI TRUST investiční fond s proměnným základním kapitálem a. s. zanikl na základě fúze sloučením do přejímacího fondu OK otevřený podílový fond. Investiční fond byl z obchodního rejstříku vymazán ke dni 21. 11. 2022. Jmění fondu včetně podfondu přechází do jmění OK otevřený podílový fond. Projekt sloučení je součástí správního spisu a skutečnosti o právním nástupnictví žalobkyně nejsou mezi stranami sporné.
  6. Žalovaný k věci samé po shrnutí průběhu daňového, odvolacího řízení a rozhodné právní úpravy uvedl následující. K odpovědi České národní banky na kvalifikovaný dotaz poukázal na to, že z něj nevyplývá, že s podfondem SICAV má být pro účely všech předpisů zacházeno jako s investičním fondem. Jedná se o názor České národní banky na postavení podfondu a investičního fondu z hlediska zákona o investičních společnostech. Žalovaný poukázal na legislativní vývoj novelizace zákonem č. 267/2014 Sb., zdůraznil, že takto nakonec došlo k vyčlenění podfondů ze skupiny investičních fondů, které jsou vždy základními investičními fondy.
  7. Dále uvedl, že z ustanovení § 169a zákona o investičních společnostech vyplývá, že jeho účelem bylo vztáhnout požadavky zákona, které se týkaly investičních fondů, též na podfondy, ovšem neznamená to, že podfondům bylo přiznáno toto postavení. Žalovaný poukázal na to, že investiční fondy a podfondy jsou z hlediska § 17 odst. 1 písm. a) a d) zákona o daních z příjmů samostatnými daňovými subjekty. Je tedy nutno pro daňové účely na podfondy nahlížet optikou zákona o daních z příjmů. Žalovaný oproti správci daně seznal, že investiční akcie podfondu vydané fondem byly dne 24. 7. 2017 přijaty k obchodování na Burze cenných papírů a.s., což je rozhodné pro aplikaci § 17b odst. 1 písm. a)zákona o daních z příjmů. Stěžejní názor žalovaného je však ten, že na investiční fond a podfond  SICAV je relevantní jak § 17b odst. 1 písm. a), tak písm. c) zákona o daních z příjmů, přičemž § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů je speciální vůči písm. a).
  8. Celkově pak shrnul, že byly splněny podmínky dle § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů – je relevantní, že fond umístil investiční akcie podfondu na regulovaném trhu Burzy cenných papírů, a.s. a byly splněny dvě omezující podmínky dle tohoto ustanovení – neexistence živnostenského oprávnění a jediným akcionářem podfondu je fyzická osoba, nikoliv právnická osoba coby poplatník daně, která by se podílela na kapitálu podfondu více než 10 %. Nebyly však splněny podmínky dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů – podfond neinvestuje více než 90 % hodnoty majetku do taxativně vymezených investičních nástrojů, naopak v souladu se svým statutem investuje 88,48 % hodnoty celkových aktiv podfondu do dlouhodobého hmotného majetku/nemovitostí.
  9. V detailech městský soud odkazuje na platební výměr a napadené rozhodnutí, které jsou oběma stranám známy.
  10. Mezi stranami je nesporné, že žalobkyně je právním nástupcem investičního fondu s právní osobností FQI TRUST investiční fond s proměnným základním kapitálem a. s. ve smyslu § 154 zákona o investičních společnostech. Tento investiční fond vytvořil podfond FQI TRUST podfond CinzovniDomy, DIČ CZ684053789. O tom, že v rozhodnou dobu fond a podfond byli zapsáni v seznamu ČNB, mezi stranami taktéž nepanuje spor. Dále je mezi stranami nesporné, že k obchodování na evropském regulovaném trhu byly přijaty akcie podfondu vydané fondem na účet tohoto podfondu  a to dne 24. 7. 2017 (k tomu viz např. bod 67 a 86 žalovaného rozhodnutí).
  11. Městský soud v Praze předesílá, že ve skutkově a právně obdobné věci rozhodl již dříve rozsudkem ze dne 31. 8. 2023, č. j. 10 Af 19/2022‑ 79. Právě projednávaná věc se oproti věci vedené pod sp. zn. 10 Af 19/2022 v zásadních okolnostech i argumentech obou stran neliší, soud proto neshledal důvod k odklonu od závěrů, které vyložil v tomto dřívějším rozsudku.
  12. Právní úprava investičních společností a investičních fondů se řídí zákonem o investičních společnostech a investičních fondech a prováděcími předpisy např. nařízením vlády č. 243/2013 Sb. o investování investičních fondů a o technikách k jejich obhospodařování.
  13. Podle § 92 odst. 1 zákona jsou investiční fondy fondy kolektivního investování a fondy kvalifikovaných investorů.  Podle § 101 odst. 1 písm.  e) zákona může být fondem kvalifikovaných investorů mj. akciová společnost.
  14. Podle § 154 odst. 1 a násl. zákona o investičních společnostech je akciová společnost s proměnným základním kapitálem akciová společnost, která vydává akcie, s nimiž je spojeno právo akcionáře na jejich odkoupení na účet společnosti, a jejíž obchodní firma obsahuje označení „investiční fond s proměnným základním kapitálem“, které může být nahrazeno zkratkou „SICAV“.
  15. Podle § 158 odst. 1 akciová společnost s proměnným základním kapitálem vydává kusové akcie jako akcie, které nemají jmenovitou hodnotu a to buď zakladatelské akcie (§ 159 a násl. zákona) nebo investiční akcie (§ 162 a násl.)
  16. Podle § 165 odst. 1 – 3) a násl. pak platí, že akciová společnost s proměnným základním kapitálem může vytvářet podfondy, připouští-li to její stanovy. Podfond je účetně a majetkově oddělená část jejího jmění. O majetkových poměrech podfondu, jakož i o dalších skutečnostech, se vede účetnictví tak, aby umožnilo sestavení účetní závěrky za každý jednotlivý podfond (odst. 1). Akciová společnost s proměnným základním kapitálem zahrnuje do podfondu nebo podfondů majetek a dluhy ze své investiční činnosti. Nezahrnuje-li akciová společnost s proměnným základním kapitálem do podfondu nebo podfondů také majetek a dluhy, které nejsou součástí majetku a dluhů této společnosti z investiční činnosti, netvoří tento majetek a dluhy podfond (odstavec 2). Podfond má vlastní investiční strategii, neurčí-li stanovy něco jiného (odstavec 3).
  17. Podle § 167 odst. 1 akciová společnost s proměnným základním kapitálem vydává ke každému podfondu investiční akcie, které představují stejné podíly na fondovém kapitálu toho podfondu. S investičními akciemi vydanými k podfondu je spojeno právo týkající se podílu na zisku jen z hospodaření tohoto podfondu a na likvidačním zůstatku jen při zániku tohoto podfondu s likvidací.
  18. Podle § 169 odst. 3 zákona o investičních společnostech ve znění do 30. 4. 2020 platí, že „sdělení klíčových informací fondu kolektivního investování, jehož stanovy vytvoření podfondu připustily, se vyhotovuje za každý podfond; tam, kde tento zákon nebo jiný právní předpis používá pojem investiční fond, rozumí se jím namísto investičního fondu jeho podfond“.
  19. Podle § 169a zákona o investičních společnostech (účinném od 1. 5. 2020) platí, že používá-li tento zákon pojem „investiční fond“, „fond kolektivního investování“ nebo „fond kvalifikovaných investorů“, rozumí se jím v případě investičního fondu, který vytváří podfondy, podfond investičního fondu, ledaže z tohoto zákona plyne něco jiného.

Právní úprava zdanění investičního fondu a jeho podfondu

  1. Ustanovení o zdanění základního investičního fondu vložil do zákona o daních z příjmů s účinností od 1. 1. 2015 zákon č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
  2. Podle § 21 odst. 1 zákona o dani z příjmů sazba daně činí 19 %, pokud v odstavcích 2 a 3 není stanoveno jinak. Podle odst. 2 sazba daně činí u základního investičního fondu 5 %.
  3. Podle § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů (v původním znění) je základním investičním fondem pro účely tohoto zákona

a) investiční fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy, jehož akcie nebo podílové listy jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu,

b) otevřený podílový fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy,

c) investiční fond a podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy investující v souladu se svým statutem více než 90 % hodnoty svého majetku do

1. investičních cenných papírů,

2. cenných papírů vydaných investičním fondem nebo zahraničním investičním fondem,

3. účastí v kapitálových obchodních společnostech,

4. nástrojů peněžního trhu,

5. finančních derivátů podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy,

6. práv vyplývajících ze zápisu věcí uvedených v bodech 1 až 5 v evidenci a umožňujících oprávněnému přímo nebo nepřímo nakládat s touto hodnotou alespoň obdobným způsobem jako oprávněný držitel,

7. pohledávek na výplatu peněžních prostředků z účtu,

8. úvěrů a zápůjček poskytnutých investičním fondem,

d) zahraniční investiční fond srovnatelný s fondem uvedeným v písmenech a) až c), pokud

1. je jeho domovským státem podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy členský stát Evropské unie nebo stát tvořící Evropský hospodářský prostor,

2. prokáže, že je obhospodařován na základě oprávnění srovnatelného s oprávněním k obhospodařování investičního fondu vydávaného Českou národní bankou a obhospodařovatel podléhá dohledu srovnatelnému s dohledem České národní banky,

3. má statut nebo dokument srovnatelný se statutem, ze kterého lze zjistit, že se jedná o zahraniční fond srovnatelný s fondem uvedeným v písmenech a) až c), a

4. prokáže, že se podle práva jeho domovského státu jeho příjmy ani z části nepřičítají jiným osobám.

  1. Důvodová zpráva k vládnímu návrhu zákona (vedená jako tisk 252/0 pro 7. volební období, dostupná na www.psp.cz) k záměru zákonodárce stanovit takovou právní regulaci uvedla, že „základním investičním fondem je vždy investiční fond, který je obchodovaný na regulovaném trhu, což jednoznačně vylučuje možnost účelového založení. Dále je jím vždy také otevřený podílový fond, což je v současné době nejběžnější typ investičních fondů v ČR. Tyto fondy jsou většinou určeny široké veřejnosti a jejich právní forma vylučuje možnost provádění daňových optimalizací popsaných v úvodním odstavci. Další typem fondu, který je vždy základním investičním fondem, je podfond akciové společnosti s proměnným kapitálem, která je fondem kolektivního investování, neboť i tyto fondy svým charakterem neumožňují účelové zakládání.“ Dále uvedla, že „ostatní investiční fondy, které nesplňují podmínky stanovené v písmenech a) – c), jsou základním investičním fondem jen tehdy, pokud splní požadovaná investiční omezení. Investiční omezení jsou koncipována poměrně volně a omezí pouze fondy, které jsou přímo určeny pro investování do nemovitostí, komodit a dalších speciálních investic. I fondy s touto investiční strategií však mohou být základním investičním fondem, pokud zvolí formu otevřeného podílového fondu. Investiční fondy, které neodpovídají podmínkám stanoveným v písm. a) až d), budou zdaňovány jako běžní poplatníci daně z příjmů právnických osob, neboť se svým charakterem mohou blížit běžnému podnikání. U tohoto typu investičních fondů tedy není jakékoliv daňové zvýhodnění žádoucí.“
  2. V důsledku pozměňovacího návrhu (vedeného jako tisky 252/1 a 252/2 pro 7. volební období, dostupná na www.psp.cz) doznalo změny ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) do výsledné podoby „c) investiční fond a podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy investující v souladu se svým statutem více než 90 % hodnoty svého majetku…“
  3. Zákon č. 148/2016 Sb., kterým se mění zákon č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, přinesl s účinností od 1. 6. 2016 dílčí úpravy znění § 17b odst. 1 písm. a) a b) – v § 17b odst. 1 písm. a) byla zrušena slova „nebo podílové listy“ a v § 17b odst. 1 písm. b) bylo zrušeno slovo „otevřený“. Část této právní úpravy (nová podoba znění § 17b) se týkala dle čl. X (přechodná ustanovení) již i zdaňovacího období roku 2016.
  4. Podstatnější změnu přinesla pro zdaňovací období 2019 a 2020 novela provedená zákonem č. 174/2018  Sb., účinná od 1. 1. 2019. Ta doplnila ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů. S účinností od 1. 1. 2019 tak podle tohoto ustanovení platí, že základním investičním fondem se pro účely tohoto zákona rozumí

a) investiční fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy, jehož akcie jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu, pokud

1. žádný poplatník daně z příjmů právnických osob s výjimkou Světové banky, Mezinárodního měnového fondu, Evropské investiční banky, jiné mezinárodní finanční organizace, státu, centrální banky nebo právnické osoby jimi ovládané nemá podíl na základním kapitálu tohoto investičního fondu 10 % nebo více; podíly spojených osob, které jsou poplatníky daně z příjmů právnických osob, se pro tyto účely splnění této podmínky považují za podíly jednoho poplatníka; tato podmínka se považuje za splněnou i v případě, kdy je překročena povolená výše podílu na základním kapitálu po dobu kratší než polovina zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, nebo po dobu kratší než 6 měsíců, je-li zdaňovací období delší než 12 měsíců, a

2. neprovozuje živnostenské podnikání za podmínek stanovených živnostenským zákonem,

  1. Podle § 37c zákona o dani z příjmů ustanovení tohoto zákona vztahující se na otevřený podílový fond a podílový list se použijí obdobně také pro podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem a investiční akcii.
  2. Stručně shrnuto, rozhodná právní úprava předpokládá, že podfond disponuje odděleným jměním od investiční společnosti, vyvíjí vlastní investiční strategii. Ostatně za tímto účelem vydává investiční fond investiční akcie podfondu, prostřednictvím kterých se účastní veřejnost podle § 163 zákona o investičních společnostech na investičních aktivitách tohoto podfondu.
  3. Podstatou sporu však je, v jaké výši lze zdanit podfond investičního fondu s proměnným základním kapitálem. Podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem je totiž samostatným daňovým subjektem dle § 17 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů.
  4. Obecná procentuální sazba daně z příjmů pro právnické osoby činí 19 %, u základního investičního fondu (ve smyslu legislativní zkratky dle § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů) činí 5 %. Mezi stranami je sporný především výklad podmínek § 17b odst. 1 písm. a) a písm. c), případně též dle § 17b odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.
  5. V první řadě zákon o daních z příjmů za základní investiční fond považuje ten, jehož akcie jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu /podmínka § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů ve znění účinném do 31. 12. 2018/. S účinností od 1. 1. 2019 se k tomu v ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona přidávají další omezující podmínky – nejvýše podíl 10 % akcionářů a výslovný zákaz fondu k provozování podnikatelské činnosti dle živnostenského zákona. To, že podfond tyto dvě posledně uvedené podmínky splnil, není mezi stranami rovněž sporné.
  6. Žalobkyně je toho názoru, že právě výchozí podmínku – přijetí akcií na burze - splňoval podfond s ohledem na ustanovení § 169a zákona o investičních společnostech (potažmo § 169 odst. 3 v dříve účinném znění do 30. 4. 2020, jak jejich znění bylo rekapitulováno seshora) a to postačí pro čerpání zvýhodněné sazby daně 5 %. Žalovaný je však toho názoru, že všechny investiční fondy a podfondy musí splnit speciální podmínku investičních omezení dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů.
  7. Především, z důvodové zprávy k zákonu č. 267/2014 Sb. vyplývá, že zákonodárce jednotlivé kategorie základních investičních fondů zjevně koncipoval jako samostatné. To je podle názoru soudu zřejmé i z prostého gramatického výkladu ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů, jenž taxativně vyjmenovává jednotlivé kategorie základních investičních fondů.
  8. Podle (v důvodové zprávě vyloženého) záměru zákonodárce tak jednotlivými základními investičními fondy dle § 17b odst. 1 měly být a) investiční fond, jehož akcie nebo podílové listy jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu, b) otevřený podílový fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy a původně i c) podfond akciové společnosti s proměnným kapitálem, která je fondem kolektivního investování. Pokud investiční fond nenáležel pod některou z těchto (původně) tří kategorií, měl podléhat testování investičních omezení. Původně tato kategorie byla označena pod písm. d), v důsledku pozměňovacího návrhu zákona byl do této kategorie přesunut i podfond akciové společnosti s proměnným kapitálem.
  9. Z důvodové zprávy k tomu rovněž vyplývá, že takto původně tři uvažované kategorie základních investičních fondů byly stanoveny z toho důvodu, že právě taková forma podle názoru zákonodárce znemožňovala jejich účelové zakládání (a tím i z daňového hlediska nevyžádanou daňovou optimalizaci). Z důvodové zprávy také vyplývá, že zákonodárce již v počátku rozlišoval mezi institutem „investiční fond, jehož akcie nebo podílové listy jsou přijaté k obchodování na evropský regulovaný trh“ a „podfond akciové společnosti s proměnným kapitálem, která je fondem kolektivního investování“. Jednak zjevně tyto instituty nezahrnul do jednoho ustanovení, ale rozlišil jich do písmen a) a c). I v slovním odůvodnění pak rozlišoval mezi jednotlivými kategoriemi: „investiční fond, jehož akcie nebo podílové listy jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu“, dále „otevřený podílový fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy“, „podfond akciové společnosti s proměnným kapitálem, která je fondem kolektivního investování“ a ostatní (testované) investiční fondy.
  10. Změna návrhu zákona poslance Jana Volného (tisk 252/1) pak spočívala v podřazení podfondu mezi subjekty testované na investiční omezení. Byla odůvodněna tím, že „zajišťuje pro podfondy akciové společnosti s proměnným kapitálem stejný daňový režim jako pro běžný investiční fond“. I toto odůvodnění pozměňovacího návrhu tedy klade důraz na to, že podfond podléhající investičním omezením má podléhat režimu jako „běžný investiční fond“, což také předpokládá několikerou kategorizaci investičních fondů. Ani v této souvislosti, kdy pozměňovací návrh směřoval výslovně k úpravě zdanění podfondů, nedošlo k jejich podřazení do stejné kategorie jako investičních fondů, jejichž akcie jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu. I to podle názoru městského soudu značí, že zákonodárce již od počátku účinnosti § 17b zákona o daních z příjmů zamýšlel rozlišovat – z daňového hlediska - mezi tam uvedenými jednotlivými kategoriemi investičních fondů. Nejedná se tedy o - slovy žalobkyně – „legislativní nedostatek“, ale podle názoru soudu o jasný záměr zákonodárce.
  11. Splnění podmínek dle § 17b odst. 1 písm. a) a c) zákona o daních z příjmu je proto nutno testovat podle názoru městského soudu samostatně. Základním investičním fondem tak podle názoru městského soudu může být dle § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů ten investiční fond, jehož akcie jsou „již jen“ přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu (od 1. 5. 2020 za předpokladu splnění dalších dvou omezujících podmínek), tak dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů i ten investiční fond a podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem, jehož akcie sice přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu nejsou, avšak vyhoví investičním omezením pod body 1-8.
  12. V projednávané věci si žalobkyně (coby právní nástupkyně fondu) je vědoma toho, že dle jazykového výkladu ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů status základního investičního fondu podfondům nesvědčí, domáhá se však postavení základního investičního fondu systematickým výkladem s odkazem na ustanovení § 169a zákona o investičních společnostech /potažmo dle § 169 odst. 3 zákona o investičních společnostech (ve znění účinném do 30. 4. 2020)/.
  13. Žalobkyně se na svoji podporu obdobně jako v odvolacím řízení také dovolává právního názoru České národní banky. ČNB ve sdělení ze dne 4. 11. 2020 dospívá k závěru, že postavení podfondu SICAV je srovnatelné s postavením investičního fondu. Z dalšího obsahu odůvodnění tohoto názoru však vyplývá, že ČNB srovnávala toliko postavení podfondu a investičního fondu z hlediska jednotlivých ustanovení zákona o investičních společnostech. Podstatou projednávané věci je však otázka, jak lze nahlížet na definici základního investičního fondu dle zákona o daních z příjmů. Na tuto otázku stanovisko ČNB odpověď nedává.
  14. Městský soud k tomu uvádí následující. Obě tato ustanovení zákona o investičních společnostech shodně zavádějí legislativní zkratku, že pojmem investiční fond (popř. „fond kolektivního investování“ nebo „fond kvalifikovaných investorů“) se rozumí i podfond investičního fondu. Tato legislativní zkratka je podle názoru městského soudu určena jen pro účely zákona o investičních společnostech, příp. jeho prováděcích předpisů.
  15. Pro zdaňovací období do roku 2019 (tj. ve věci žalobkyně) to vyplývá z formulace ustanovení § 169 odst. 3 zákona o investičních společnostech „…tam, kde tento zákon nebo jiný právní předpis….“.  Podle názoru soudu „jiným právním předpisem“ nelze rozumět jiný zákon, ale obecně jiný tj. podzákonný předpis k tomuto zákonu. Pozbývalo by totiž rozumného smyslu, aby zákonodárce, pokud uvažoval přiznat pojmu podfond totožný výklad i pro jiné zákony, aby v témže ustanovení nezvolil např. formulaci „….tam kde to tento nebo jiný zákon stanoví…“. Z hlediska logiky, smyslu a účelu takové legislativní zkratky má pak podle soudu význam, aby institut byl jednotně vykládán v rámci téhož zákona a jeho prováděcích předpisů.
  16. Z ustanovení § 169a zákona o investičních společnostech ve znění účinném od 1. 5. 2020 (tj. pro zdaňovací období roku 2020 a dále) pak vyplývá již výslovně, že legislativní zkratka „investiční fond, fond kolektivního investování“ nebo „fond kvalifikovaných investorů“ má být užita pouze pro účely zákona o investičních společnostech.
  17. To, že zákon o investičních společnostech zavádí pro podfond toliko legislativní zkratky (nikoliv status) „investiční fond“ a spol., pak nemá žádný vliv na výklad tohoto pojmu v § 17b odst. 1 písm. a) zákona o investičních společnostech.
  18. Především, jak již soud uvedl výše, zákon o investičních společnostech tuto legislativní zkratku zavedl toliko pro účely svého zákona a z ničeho nelze dovodit, že by tato zkratka měla být užívána i v jiných zákonech.
  19. Dále základní podmínka podle § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů se vztahuje pouze na investiční fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy, jehož akcie nebo podílové listy jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu (od 1. 1. 2019 doplněno dalšími omezujícími podmínkami). Prostý gramatický výklad  ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů nepřipouští jiný závěr, než že na podfond nelze aplikovat postavení základního investičního fondu, byť akcie vydané fondem v jeho prospěch jsou přijaty na evropský regulovaný trh.  
  20. Tomu podle názoru soudu odpovídá i logický výklad ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů. Ten totiž v písm. c) zřetelně rozlišuje pojmy a instituty investiční fond a podfond. Tato systematika ustanovení § 17b odst. 1 zákona o daních z příjmů je tu od počátku účinnosti zákona č. 267/2014 Sb. a již v rámci legislativní procedury navíc došlo ke speciálnímu pozměňovacímu návrhu, který se týkal daňového režimu podfondu. Pokud tedy ve výsledku v ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů není připuštěn jako základní investiční fond i podfond, jehož akcie jsou přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu, jedná se podle názoru soudu o úmysl zákonodárce nepřiznat podfondu takový režim. Byť tedy v důsledku legislativní zkratky může z hlediska zákona o investičních společnostech být nazírání na podfond a investiční fond regulováno obdobně, výslovné znění § 17b odst. 1 a) a c) zákona o daních z příjmů, ale i úmysl zákonodárce činí rozdíl v podmínkách pro zdanění podfondů. 
  21. Základním investičním fondem ve smyslu § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů tak podle názoru soudu nemůže být podfond investičního fondu, byť jeho akcie (popř. podílové listy) byly přijaty k obchodování na evropském regulovaném trhu. Na podfond se tedy vztahuje podmínka pouze dle § 17b odst. 1 písm. písm. c) zákona o daních z příjmů. Za základní investiční fond tak z daňového hlediska může být považován jen ten podfond investičního fondu, jenž splní podmínku investice 90 % objemu svého majetku do vyjmenovaných investičních nástrojů pod body 1-8 tohoto ustanovení.
  22. Byť se městský soud z výše vyložených důvodů neztotožnil se žalovaným v názoru, že u podfondů je relevantní též ustanovení § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, ztotožnil se s ním v jeho stěžejním názoru, že podfond SICAV je třeba testovat na naplnění podmínek dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů.
  23. Z rozhodnutí správce daně i žalovaného poté vyplývá, že o povaze investiční činnosti podfondu vycházel správce daně i žalovaný z příloh daňového přiznání (jsou součástí správního spisu). Z těchto podkladů vyplývá, že většina aktiv podfondu (přes 88 %) ve zdaňovacím období byla investována do nemovitostí. Ustanovení § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů v bodech 1 – 8 nepřipouští investice do těchto nástrojů. Podfond proto nebylo lze považovat za základní investiční fond ve smyslu § 17b odst. 1 písm. c) zákona o dani z příjmů.
  24. Jelikož podfond, jehož zájmy nyní hájí žalobkyně, nelze považovat za základní investiční fond ve smyslu definice § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů, nelze na něj aplikovat 5 % sazbu daně dle § 21 odst. 2 zákona o daních z příjmů, ale naopak základní 19 % sazbu dle § 21 odst. 1 zákona o daních z příjmů. 
  25. Žalobkyně taktéž namítla, že v důsledku legislativní zkratky dle § 37c zákona o daních z příjmů je na podfond nezbytné z daňového hlediska nahlížet jako na otevřený podílový fond. Je proto názoru, že podmínku zdanění základního investičního fondu sazbou 5 % tak splnila bez dalších podmínek podle § 17b odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.
  26. Podle § 37c zákona o daních z příjmů obecně platí, že ustanovení tohoto zákona vztahující se na otevřený podílový fond a podílový list se použijí obdobně také pro podfond akciové společnosti s proměnným základním kapitálem a investiční akcii.
  27. Zjevným účelem tohoto ustanovení (stejně jako výše v případě § 169 odst. 3 resp. § 169a zákona o investičních společnostech) je sjednocení výkladu a regulace podobných institutů prostřednictvím jedné legislativní zkratky. V důsledku této zkratky se tedy na podfondy a jeho investiční akcie nahlíží jednotně jako na otevřené podílové fondy a podílové listy. To se v zákoně o daních z příjmů projevuje např. u předmětu daně (§ 3), osvobození od daně (§ 4), příjmů z kapitálového majetku, u ostatních příjmů (§ 8 a § 10), u odpisů majetku (§ 28 a násl). Zákon o daních z příjmů v těchto příkladmo vyjmenovaných oblastech nestanovuje zvláštní úpravu pro podfondy a jejich investiční akcie.
  28. Několik výjimek přesto tento zákon stanoví – to v případech určení podfondu jako samostatného daňového subjektu v § 17 písm. d) a již ve výše zmíněné podmínce dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. 
  29. Vedle sebe tak stojí ustanovení § 17b odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, které stanoví, že základním investičním fondem se pro účely tohoto zákona rozumí podílový fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy a již výše zmíněná podmínka dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. V tomto případě tedy zákon o daních z příjmů disponuje pro podfondy výslovnou speciální úpravou a ta má přednost před obecnou úpravou platnou pro otevřené podílové fondy a podílové listy.
  30. Městský soud se proto neztotožnil ani s názorem žalobkyně, že by měl být podfond považován za základní investiční fond na základě splnění podmínky § 17b odst. 1 písm. b) ve spojení s § 37c zákona o daních z příjmů.
  1. Závěr a náklady řízení
  1. Městský soud shrnuje, že podfond, jehož zájmy žalobkyně nyní hájí, nesplnil podmínky základního investičního fondu podle § 17b odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, neboť toto ustanovení nelze aplikovat na podfondy investičních fondů. Jako podfond investičního fondu s proměnným základním kapitálem tak musel splnit podmínky dle § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů, tj. investovat více než 90 % hodnoty svého majetku do investičních nástrojů vyjmenovaných v bodech 1-8 citovaného ustanovení. Tuto podmínku podfond ve zdaňovacím období roku 2019 nesplnil, nejedná se tak o základní investiční fond ani ve smyslu § 17b odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Podfondu coby samostatnému daňovému subjektu dle § 17 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů tak nesvědčí zvláštní sazba daně z příjmů 5 %, ale toliko základní sazba 19 % (srov. § 21 odst. 1 a 2 zákona o daních z příjmů). S ostatními námitkami žalobkyně se městský soud neztotožnil.
  2. Jelikož městský soud neshledal žádnou ze žalobních námitek důvodnou, žaloby proti jednotlivým žalovaným rozhodnutím podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
  3. O náhradě nákladů řízení rozhodl městský soud dle § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně ve věci úspěch neměla, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení, a žalovanému nevznikly žádné náklady nad rámec její obvyklé úřední činnosti, proto mu městský soud náhradu nákladů řízení nepřiznal.

Poučení:

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno, a to v tolika vyhotoveních (podává-li se v listinné podobě), aby jedno zůstalo soudu a každý účastník dostal jeden stejnopis. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.

Praha,     21.  září 2023

JUDr. Ing. Viera Horčicová v. r.

předsedkyně senátu

Zpět na judikáty vstoupit do diskuze 0

NEJNOVĚJŠÍ PŘÍSPĚVKY V DISKUZI

Přidat komentář

Pro tuto funkci je nutné být přihlášen/a.

Registrace

Mohlo by Vás zajímat