Celé znění judikátu:
žalobce: V. M.
bytem X
zastoupen advokátem JUDr. Adamem Bartoškem, LL.M.
sídlem Jeremenkova 221/28, 779 00 Olomouc
proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství
sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno
o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 7. 2023, č. j. 24196/23/5200-10422-709827
takto:
- Žaloba se zamítá.
- Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
- Finanční úřad pro Olomoucký kraj (dále jen „správce daně“) po postupu k odstranění pochybností vyměřil žalobci platebním výměrem ze dne 4. 8. 2021 daň z příjmů fyzických osob ve výši 355 740 Kč, neboť dospěl k závěru, že žalobce v rozporu s § 10 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále „ZDP“) nezahrnul do základu daně příjem ve výši 2 399 000 Kč z prodeje pozemku v k. ú. S., který vlastnil méně než pět let, jelikož jej nabyl 22. 8. 2016 a pozbyl 2. 12. 2020. K odvolání žalobce žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím změnil platební výměr tak, že vyměřenou daň snížil na částku 116 370 Kč, neboť podle něj správce daně v rozporu s § 10 odst. 4 ZDP neuplatnil žalobci do základu daně žádné výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení předmětného příjmu. Proto tak žalovaný učinil sám.
- Žalobou se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného i platebního výměru správce daně. Žalovaný se podle něj řádně nevypořádal s jeho námitkami a prokázáním důvodu pro osvobození příjmu z prodeje předmětného pozemku od daně podle § 4 odst. 1 písm. b) věta druhá ZDP. V řízení prokázal, že 100 % prodejem získaných prostředků použil na obstarání své bytové potřeby, kterou v pořízené nemovitosti v k. ú. Ú. doposud uspokojuje (kupní smlouva uzavřena 20. 4. 2021). Dále uvedl, že z jím podaného dodatečného daňového přiznání vyplývá, že mu žádná daňová povinnost nevznikla a vzniknout nemohla, neboť kupní cena nově pořízené nemovitosti byla o 799 000 Kč vyšší než prodejní cena předmětného pozemku, přičemž v řízení doložil znalecký posudek a další podklady, z nichž žalovaný evidentně vycházel. Je tak zcela nepochybné, že mu daňová povinnost nemohla vzniknout. Povinnost daňového tvrzení byla následně zhojena v dodatečném přiznání.
- Žalovaný požadoval zamítnutí žaloby. Uvedl, že se s odvolacími námitkami řádně vypořádal, zcela odkázal na obsah napadeného rozhodnutí a žalobci vytkl, že na jeho odůvodnění v žalobě vůbec nereaguje.
III. Posouzení věci krajským soudem
- Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů podle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). O žalobě soud rozhodl v souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. bez jednání.
- Žaloba proti rozhodnutí správního orgánu musí obsahovat zvláštní náležitosti vyjmenované v § 71 odst. 1 s. ř. s., mezi něž patří podle písm. d) žalobní body, z nichž musí být patrno, z jakých skutkových a právních důvodů považuje žalobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné.
- Nároky na kvalitu žalobních bodů se ve své judikatuře často zabývá Nejvyšší správní soud (dále jen „NSS“). Zdůrazňuje přitom, že přístup k soudu není neomezený ani bezbřehý a od žalobce, který vymezuje hranice soudního přezkumu, se oprávněně žádá procesní zodpovědnost. Vymezení žalobního bodu totiž musí garantovat zásadu rovnosti účastníků řízení, neboť současně stanoví žalovanému meze jeho obrany, tedy to, k čemu se má vyjádřit a předložit protiargumenty. Již v rozsudku ze dne 20. 12. 2005, č. j. 2 Azs 92/2005-58, č. 835/2006 Sb. NSS, dostupném na www.nssoud.cz, rozšířený senát NSS uvedl, že „líčení skutkových okolností nemůže být toliko typovou charakteristikou určitých „obvyklých“ nezákonností, k nimž při vyřizování věcí určitého druhu může docházet, nýbrž zcela jasně individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dějů či okolností jednoznačně odlišitelným popisem.“
- Označil-li tedy žalobce v úvodu žaloby napadené rozhodnutí za „nezákonné z procesních i hmotněprávních důvodů“ i pro „nepřehlédnutelné vady předchozího řízení“, jedná se právě o pouhý výčet typových nezákonností, který požadavky na kvalitu žalobního bodu nesplňuje. Takto formulovaný žalobní bod je pro nedostatek individualizovaných konkrétních tvrzení soudem neprojednatelný. Pokud by se žalobce v žalobě omezil jen na tento výčet, byl by soud povinen jej podle § 37 odst. 5 s. ř. s. vyzývat k upřesnění žalobních bodů. Tuto povinnost ale soud nemá, jestliže žaloba alespoň jeden projednatelný žalobní bod obsahuje (viz např. odst. 77 rozsudku NSS ze dne 26. 4. 2018, č. j. 9 Afs 188/2017-39).
- Projednatelným žalobním bodem je v posuzované věci tvrzení, že se žalovaný řádně nevypořádal s námitkami žalobce a prokázáním důvodu pro osvobození příjmu z prodeje od daně. Nicméně, jakkoli se jedná o žalobní bod splňující výše uvedené judikaturní požadavky, platí, že každý žalobní bod je projednání způsobilý v té míře obecnosti, v níž je formulován. Míra precizace žalobních bodů do značné míry určuje i to, jaké právní ochrany se žalobci u soudu dostane. Čím je žalobní bod, byť i vyhovující, obecnější, tím obecněji k němu může správní soud přistoupit a posuzovat jej. Není přípustné, aby soud za žalobce domýšlel další argumenty či vybíral skutečnosti, které žalobu podporují. Takovým postupem by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by funkci žalobcova advokáta (srov. rozsudek rozšířeného senátu NSS ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008-78, č. 2162/2011 Sb. NSS).
- Tvrzení, že se žalovaný řádně nevypořádal s námitkami žalobce, je značně obecné, neboť žalobce v žalobě neoznačil konkrétní námitky, jejichž vypořádání žalovaným nepovažuje za řádné, ani nijak blíže nespecifikoval, v čem konkrétně žalovaný při jejich vypořádání pochybil, tj. v jakém smyslu není toto vypořádání „řádné“.
- Z obsahu správního spisu soud zjistil, že samo odvolání ze dne 11. 8. 2021 žádnou odvolací námitku neobsahovalo, toliko v něm žalobce sděloval, že podává dodatečné daňové tvrzení a zdůvodňoval, proč tak činí až nyní, na což žalovaný reagoval v bodech [35] až [37] napadeného rozhodnutí. V doplnění odvolání ze dne 23. 8. 2021 žalobce uvedl, že platební výměr odporuje zákonu, neboť mu žádná daňová povinnost nemohla vzniknout s ohledem na užití veškerého příjmu z prodeje předmětného pozemku ke koupi nemovitosti pro uspokojování jeho bytové potřeby. Poukázal na obsah dodatečného daňového tvrzení, které podal dne 11. 8. 2021, jímž dle svého názoru osvědčil splnění podmínek pro osvobození od daně podle § 4 odst. 1 písm. b) věta druhá ZDP, o čemž svědčí i časová blízkost uzavření obou smluv. Z uvedeného vyplývá, že žalobce tedy uplatnil prakticky jedinou námitku, a to nezohlednění splnění podmínek pro osvobození předmětného příjmu z prodeje pozemku od daně.
- Tvrzení žalobce, že se žalovaný s touto jedinou jeho námitkou řádně nevypořádal, vyvrací obsah napadeného rozhodnutí, konkrétně jeho odst. [22] a násl. Žalovaný v této části odůvodnění napadeného rozhodnutí vysvětlil, že relevantní právní úpravou pro posouzení oprávněnosti nároku na osvobození předmětného příjmu z prodeje od daně byl v posuzované věci § 4 odst. 1 písm. b) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2020, jelikož se jedná o hmotněprávní právní předpis, při jehož aplikaci se postupuje vždy dle znění platného v době, kdy předmětná skutečnost nastala. Dále žalovaný uvedl, že osvobození příjmu z prodeje nemovité věci bylo v tomto ustanovení podmíněno pouze tím, že doba vlastnictví mezi nabytím vlastnického práva k nemovité věci a jejím prodejem musela přesáhnout 5 let (tzv. časový test). Možnost osvobození při nesplnění uvedeného časového testu v situacích, kdy poplatník prokáže použití příslušných příjmů na obstarání vlastní bytové potřeby, byla podle žalovaného do ZDP přidána až zákonem č. 386/2020 Sb. s účinností od 1. 1. 2021 (jímž byla současně doba časového testu prodloužena na 10 let), avšak uvedená novela ZDP neobsahuje přechodné ustanovení, které by umožnilo aplikaci osvobození na skutečnosti nastalé před její účinností. Poté žalovaný odkazem na § 1105 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, a Pokyn GFŘ D-22 vyložil, kdy dochází k nabytí vlastnického práva u nemovitostí zapsaných v katastru nemovitostí, a tento závěr aplikoval na posuzovaný případ, takže za rozhodný den označil 2. 12. 2020, kdy ve vztahu k prodeji předmětného pozemku, z něhož vznikl žalobci daný příjem, nastaly právní účinky vkladu práva do katastru nemovitostí. Následně uzavřel, že žalobce nesplnil pětiletý časový test pro osvobození tohoto příjmu od daně, tj. podmínku vlastnictví tohoto pozemku po dobu minimálně 5 let, a tudíž příjem z jeho prodeje podléhal zdanění podle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP. Závěrem zdůraznil, že nerozporuje tvrzení žalobce o proinvestování finančních prostředků získaných z prodeje předmětného pozemku na obstarání vlastní bytové potřeby (koupi rodinného domu), nicméně uvedené nemá na posouzení věci za účinnosti ZDP do 31. 12. 2020 žádný vliv.
- Krajskému soudu tudíž s ohledem na obecnost žalobního bodu nezbývá než konstatovat, že vypořádání jediné žalobcem uplatněné námitky je podrobně, srozumitelně a racionálně odůvodněno, zahrnuje interpretaci žalovaným aplikované právní normy i vysvětlení, proč je argumentace žalobce lichá. Předmětné vypořádání tak nelze hodnotit jinak než řádné.
- Žalobci sice v obecné rovině nic nebrání v tom, aby v rámci žalobních bodů zopakoval své argumenty vyjádřené v průběhu řízení před správními orgány, musí však vzít v úvahu, že žalobou napadá právě rozhodnutí o odvolání, které jeho ve správním řízení uplatněné argumenty vypořádává a žalobní body se musí vztahovat k obsahu napadeného rozhodnutí (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 11. 2013, č. j. 4 As 78/2012-125). Pokud žalobce pouze zopakuje odvolací námitky, je sice zřejmé, že setrvává na svých stanoviscích, avšak reakce na argumenty uvedené žalovaným v napadeném rozhodnutí schází. Uvedené zcela platí o žalobě v posuzované věci, neboť žalobce jen zopakoval, že prokázal použití celého příjmu z prodeje předmětného pozemku k nákupu nemovitosti, v níž uspokojuje svou bytovou potřebu, neuvedl však jediný argument, jímž by rozporoval správnost právního posouzení žalovaného a jeho závěru, že v posuzovaném případě je s ohledem na obsah relevantní právní úpravy, tj. čl. 4 odst. 1 písm. b) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2020, je použití příjmu z prodeje předmětného pozemku na koupi nemovitosti k zajištění bytové potřeby, nerozhodnou skutečností.
- Krajský soud uvádí, že správce daně postupoval správně, když příjmy žalobce z prodeje pozemku neosvobodil. V napadeném rozhodnutí uvedený výklad, na nějž lze zcela odkázat, je třeba korigovat pouze v tom, že uvedenou problematiku výslovně upravuje čl. IV bod 2 zákona č. 386/2020 Sb., tj. přechodné ustanovení k této novele ZDP, podle něhož „[d]ošlo-li k nabytí nemovité věci přede dnem nabytí účinnosti čl. III, na příjem z pozbytí této nemovité věci podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti čl. III, se použije osvobození podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti čl. III.“
- S ohledem na citovaný text přechodného ustanovení lze tedy uzavřít, že by použití příjmů žalobce z prodeje předmětného pozemku na obstarání vlastní bytové potřeby odůvodňovalo osvobození tohoto příjmu od daně jen v případě, že by žalobce pozbyl vlastnické právo k předmětnému pozemku až po 1. 1. 2021. V takovém případě by se na příjem z prodeje tohoto pozemku užil již § 4 odst. 1 písm. b) ZDP ve znění účinném od 1. 1. 2021, jímž byla na straně jedné prodloužena minimální nutná doba vlastnictví prodávané nemovitosti na 10 let, avšak současně bylo doplněno, že splnění nového desetiletého časového testu není třeba, pokud použije poplatník získané prostředky na obstarání vlastní bytové potřeby. Tak tomu ale v posuzované věci nebylo, neboť žalobce pozbyl vlastnické právo k předmětnému pozemku již dne 2. 12. 2020, tudíž na případné osvobození příjmu z tohoto prodeje aplikoval žalovaný správně v souladu s citovaným přechodným ustanovením § 4 odst. 1 písm. b) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2020, podle nějž nebylo možné pro účely osvobození od daně jakkoli účel použití příjmu z prodeje nemovitosti zohlednit.
IV. Závěr a náklady řízení
- Jelikož neshledal krajský soud žalobní body důvodnými, žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítl.
- O náhradě nákladů řízení rozhodl soud podle § 60 odst. 1 s. ř. s. tak, že žádnému z účastníků právo na náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť plně procesně úspěšnému žalovanému v soudním řízení žádné náklady přesahující jeho obvyklou úřední činnost nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů od jeho doručení k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně.
Olomouc 31. května 2024
Mgr. Barbora Berková v. r.
předsedkyně senátu
Shodu s prvopisem potvrzuje M. Ch.
